Jahresabschlusspolitik nach IFRS / 2.1.5 Bewertungswahlrechte im Vorratsvermögen

Rz. 36

Zu den Bewertungswahlrechten im Vorratsvermögen zählen die Wahl zwischen der First-in-first-out-Verbrauchsfolgemethode (Fifo) und der Durchschnittskostenmethode, die Möglichkeit der Anwendung der retrograden Bewertung im Einzelhandel ^[1] und die Möglichkeit der Verwendung von Wiederbeschaffungskosten als Ersatzmaßstab unter den Bedingungen des IAS 2.32 für den Nettoveräußerungspreis. Da die beiden zuletzt genannten "Bewertungswahlrechte" nur daraus erwachsen, dass sich ein Bewertungswahlrecht insoweit ergibt, als die (eine) Bewertungsvariante – unter bestimmten Umständen – eine vertretbare Approximation an den eigentlichen Bewertungsmaßstab (bzw. die andere Bewertungsvariante) bildet, wird im Folgenden nur das Wahlrecht zwischen der Fifo-Methode und der Durchschnittskostenmethode dargestellt.

Rz. 37

Bei Vorratsgegenständen, deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht durch Einzelzuordnung ermittelt werden (können), sind diese mittels Bewertungsvereinfachungsverfahren zu bewerten. IAS 2 kennt zwei Methoden, nämlich die Verbrauchsfolgebewertung nach dem Fifo-Verfahren und die Durchschnittskostenmethode.^[2]

Das Fifo-Verfahren basiert auf der Annahme, dass die zuerst beschafften oder hergestellten Vorräte zuerst verbraucht oder verkauft werden. Dementsprechend setzt sich der Endbestand aus den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der zuletzt zugegangenen Vorräte zusammen und stellt damit eine vergleichsweise gegenwartsnahe Bewertung der vorhandenen Vorratsbestände dar. Dafür stehen den Umsätzen Kosten gegenüber, die aus zeitlich weiter zurückliegenden Beschaffungen bzw. Produktionsvorgängen resultieren.

Bei der Durchschnittskostenmethode werden die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von vergleichbaren Vermögenswerten dadurch bestimmt, dass ein gewogener Durchschnitt aus den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der zu Beginn der Periode vorhandenen Vorräte und den zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten bewerteten Zugängen während der Periode oder ein gleitender Durchschnittswert gebildet wird.^[3]

Rz. 38

Praxis-Beispiel

Gegeben sei folgende Entwicklung der Vorräte eines bestimmten Bestands:

	Menge	Kosten pro Stück (EUR)	Lagerbestand
Anfangsbestand 1.1.01	100	100	100
Verbrauch/Verkauf Januar 01	90		10
Zugang März 01	150	110	160
Verbrauch/Verkauf April 01	60		100
Zugang Juni 01	170	115	270
Verbrauch/Verkauf August 01	110		160
Zugang September 01	100	118	260
Verbrauch/Verkauf November 01	120		140
Endbestand 31.12.01			140

Abb. 5: Entwicklung des mengenmäßigen Lagerbestands und Kosten der Lagerbestandszugänge

Der Nettoveräußerungswert je Einheit des Vorratsgegenstandes beträgt am Bilanzstichtag 120 EUR.

Nach IAS 2 ergeben sich folgende alternative Wertansätze:

(1) Fifo-Methode

	Menge	Kosten pro Stück (EUR)	Lagerbestandswert (EUR)
Anfangsbestand 1.1.01	100	100	10.000
Verbrauch/Verkauf Januar 01	90	100	9.000
Zugang März 01	150	110	16.500
Zwischensumme März 01	10 150	100 110	17.500
Verbrauch/Verkauf April 01	10 50	100 110	6.500
Zugang Juni 01	170	115	19.550
Zwischensumme Juni 01	100 170	110 115	30.550
Verbrauch/Verkauf August 01	100 10	110 115	12.150
Zugang September 01	100	118	11.800
Zwischensumme September 01	160 100	115 118	30.200
Verbrauch/Verkauf November 01	120	115	13.800
Endbestand 31.12.01	40 100	115 118	16.400

Abb. 6: Entwicklung des Lagerbestandswerts nach der Fifo-Methode

Der Endbestand bei der Fifo-Methode besteht aus 100 Stück à 118 EUR und 40 Stück à 115 EUR.

(2) Durchschnittskostenmethode

a) Gewogene Durchschnittskostenmethode

Der gewogene Durchschnittswert der Anschaffungs- oder Herstellungskosten ermittelt sich wie folgt:

durchschnittlich gewogene Anschaffungs- oder Herstellungskosten =

(100 × 100 EUR + 150 × 110 EUR + 170 × 115 EUR + 100 × 118 EUR)/(100+150+170+100) = 111,25 EUR

Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten belaufen sich nach dieser Methode auf 15.575 EUR.

b) Gleitende Durchschnittskostenmethode

	Menge	Kosten pro Stück (EUR)	Lagerbestandswert (EUR)
Anfangsbestand 1.1.01	100	100	10.000,00
Verbrauch/Verkauf Januar 01	90	90 à 100 EUR	1.000,00
Zugang März 01	150	110	16.500,00
Zwischensumme März 01	160	109,375	17.500,00
Verbrauch/Verkauf April 01	60	60 à 109,375 EUR	10.937,50
Zugang Juni 01	170	115	19.550,00
Zwischensumme Juni 01	270	112,92	30.487,50
Verbrauch/Verkauf August 01	110	110 à 112,92 EUR	12.430,83
Zugang September 01	100	118	11.800,00
Zwischensumme September 01	260	114,87	29.866,67
Verbrauch/Verkauf November 01	120	120 à 114,87 EUR	13.784,62
Endbestand 31.12.01	140	140 à 114,87 EUR	16.082,05

Abb. 7: Entwicklung des Lagerbestandswerts nach der gleitenden Durchschnittskostenmethode

Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten betragen nach dieser Methode 16.082,05 EUR.

Rz. 39

Generelle Aussagen über das Verhältnis des Bilanzwertes bei Anwendung der Fifo-Methode im Vergleich zur Durchschnittskostenmethode sind – insbesondere bei schwankenden Preisen ohne eindeutige Preistendenz – nicht möglich. Nur bei Vorliegen eines klaren Preistrends (steigende oder sinkende Preise) sind Tendenzaussagen...