Leitsatz
Der Gewinn aus Gewerbebetrieb ist nicht gem. § 9 Nr. 2a GewStG um eine vGA zu kürzen, für die Eigenkapital i.S.d. § 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG 1991 als verwendet gilt.
Normenkette
§ 9 Nr. 2a GewStG , § 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG 1991 , § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG
Sachverhalt
Die Klägerin, eine GmbH, war seit 1991 Alleingesellschafterin einer anderen GmbH (GmbH II), zu deren Betriebsvermögen Grundstücke gehörten, die in den Büchern ursprünglich mit rd. 88 Mio. DM angesetzt und in 1991 auf einen Teilwert von 30 Mio. DM abgeschrieben worden waren. Der überwiegende Teil der Grundstücke wurde am 26.9.1991 von einer GbR erworben. Zu den beiden je hälftig beteiligten Gesellschaftern dieser GbR gehörte eine KG, an der zu 25% X beteiligt war. X war damals zugleich Alleingesellschafter der Klägerin.
Im Hinblick auf den unter dem Verkehrswert der Grundstücke liegenden Verkaufspreis verständigten sich die Beteiligten ausgehend von einem Verkehrswert der Grundstücke von 37.300.000 DM über die Annahme einer vGA zugunsten der Klägerin und eine zeitgleiche verdeckte Weiterausschüttung an X i.H.v. 9,9 Mio. DM. Als Zeitpunkt des wirtschaftlichen Übergangs der Grundstücke wurde der Monat September 1993 (Streitjahr) bestimmt.
Für die GmbH II ergingen entsprechend geänderte Steuerbescheide. Da anderes Eigenkapital nicht zur Verfügung stand, galt für die vGA verwendbares Eigenkapital i.S.d. § 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG 1991 als verwendet. Bei der Berechnung des zu versteuernden Einkommens wurde der bisherige Verlust von mehr als 10 Mio. DM um die vGA gemindert. Der um die Gewinnausschüttungen verminderte Verlust wurde auch der Berechnung des Gewerbeertrags zugrunde gelegt.
Bezogen auf die Klägerin vertrat das FA die Auffassung, das zu versteuernde Einkommen sei um die den Buchwert der Anteile der GmbH II von 11.500 DM (nachträgliche Anschaffungskosten) übersteigenden Gewinnausschüttungen von 10.233.878 DM zu erhöhen. Der Gewerbeertrag sei jedoch nicht um diesen Betrag zu kürzen, da es sich nicht um einen "Gewinn aus Anteilen" i.S.d. § 9 Nr. 2a GewStG 1991 handle. Ausschüttungen, für die Eigenkapital i.S.d. § 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG 1991 als verwendet gelte, seien als Kapitalrückzahlungen zu behandeln. Das FA bezog sich insoweit auf das BMF-Schreiben vom 9.1.1987 (BStBl I 1987, 171) sowie die Verfügung der OFD Frankfurt vom 23.3.1998 (BB 1998, 994).
Die Klage gegen den hiernach ergangenen Gewerbesteuermessbescheid hatte Erfolg (EFG 2004, 1144).
Entscheidung
Der BFH hob das FG-Urteil auf und gab die Sache an das FG zurück, damit dieses prüfe, ob infolge der tatsächlichen Verständigung überhaupt eine vGA im (anteiligen) Umfang des Unterpreisverkaufs anzunehmen sei. Daran mögen in mehrfacher Hinsicht Zweifel bestehen: Kann eine tatsächliche Verständigung sich auf die Annahme einer vGA und damit auf eine Rechtsfrage erstrecken? Kann die verhinderte Vermögensmehrung bei der GmbH II bei X überhaupt als eine vGA i.S.v. § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG "ankommen"? Diese letztere Frage ist durchaus bedeutsam, denn der "Weg", den die vermeintliche vGA in Gestalt des Unterpreisverkaufs der Grundstücke an die GbR und damit in Gestalt einer verhinderten Vermögensmehrung genommen haben könnte, ist recht weit und unübersichtlich: Er führt von der GmbH II über die GmbH I (= die Klägerin) zu X.
In der eigentlichen Streitfrage hatte die Klägerin jedenfalls keinen Erfolg. Die vGA zog in jenem Umfang, in welchem sie die Anschaffungskosten überstieg und aus dem EK 04 gespeist wurde, keine Kürzung nach § 9 Nr. 2a GewStG nach sich.
Hinweis
1. Bei der Ermittlung des Gewerbeertrags gem. § 7 GewStG ist die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen nach § 9 Nr. 2a Satz 1 GewStG gekürzt u.a. um die Gewinne aus Anteilen an einer nicht steuerbefreiten inländischen Kapitalgesellschaft i.S.d. § 2 Abs. 2 GewStG 1991, wenn die Beteiligung zu Beginn des Erhebungszeitraums mindestens ein Zehntel des Stammkapitals beträgt und die Gewinnanteile bei der Ermittlung des Gewinns angesetzt worden sind. Durch dieses sog. gewerbesteuerliche Schachtelprivileg soll eine gewerbesteuerrechtliche Doppelbelastung ausgeschütteter Gewinne zum einen beim Anteilseigner, zum anderen bei der Kapitalgesellschaft vermieden werden (vgl. zuletzt das BFH-Urteil vom 8.5.2003, IV R 35/01, BFH-PR 2003, 385 mit Praxis-Hinweisen von Wendt).
2. Was sind nun "Gewinne aus Anteilen" i.S.d. § 9 Nr. 2a GewStG? Nach Ansicht des BFH liegt die Antwort auf der Hand: "Gewinne aus Anteilen" sind "Gewinnanteile" und damit – als deren Oberbegriff – "Bezüge" i.S.v. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Zu solchen Bezügen gehören auch vGA (vgl. § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG), nicht aber Einnahmen, soweit sie aus Ausschüttungen einer unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft stammen, für die Eigenkapital i.S.d. § 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG 1991 (nunmehr im steuerlichen Einlagenkonto nach § 27 KStG erfasste Beträge) als verwendet gilt (vgl. § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG). Bei solchen Einnahmen handelt es sich vielmehr um Kapitalrückzahlungen, jedenfalls in jenem U...