Kommanditgesellschaft / 2 Steuerliche Behandlung einer KG

2.1 Besteuerung der Einkünfte

Einkommensteuerlich ist eine KG nicht rechtsfähig; Träger des Gesellschaftsvermögens und des Betriebs sind die Gesellschafter.^[1] Daran ändert sich auch ab 2024 nichts. Die durch das MoPeG für das Gesellschaftsrecht aufgehobene gesamthänderische Bindung^[2] des Gesellschaftsvermögens wurde für steuerliche Zwecke ausdrücklich weiterhin festgeschrieben.^[3]

Damit werden Wirtschaftsgüter, die zivilrechtlich einer KG zustehen, ertragsteuerlich – wie bisher – den Gesellschaftern anteilig zugerechnet. Und rechtsfähige Gesellschaften gelten für die Zwecke der Ertragsteuer als Gesamthand, deren Vermögen als Gesamthandsvermögen.

Wie bei allen Personengesellschaften werden in einem besonderen Feststellungsverfahren auf Ebene der KG die Besteuerungsgrundlagen, insbesondere der Gewinn der KG, gesondert und einheitlich ermittelt und entsprechend der Beteiligung auf die Gesellschafter aufgeteilt. Diese Besteuerungsgrundlagen fließen dann in die Besteuerung bei den Gesellschaftern ein. Die KG stellt abgabenrechtlich eine rechtsfähige Personenvereinigung dar.^[4]

Nachfolgend werden nur die Besonderheiten aufgeführt, die bei einer KG ergänzend oder abweichend von den steuerlichen Grundsätzen anderer Personengesellschaften zu beachten sind.

[1] BFH, Beschluss des Großen Senats v. 3.5.1993, GrS 3/92, BStBl 1993 II S. 616, 621.

[2] § 713 BGB.

[3] § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO.

[4] § 14a Abs. 2 AO.

2.2 Einkunftsarten einer KG

Grundsätzlich kann eine KG Einkünfte aller Einkunftsarten des EStG erzielen, lediglich Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sind ausgeschlossen. Soweit die KG jedoch ein Handelsgewerbe unterhält, wird dieses in aller Regel als Gewerbebetrieb zu werten sein und der Gewinn oder Verlust daraus als Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Die KG ist steuerlich dann eine Mitunternehmerschaft.

Die Mitunternehmerschaft hat zur Folge, dass Sondervergütungen an Gesellschafter, z. B. für ein überlassenes Wirtschaftsgut oder für erbrachte Arbeitsleistung, den steuerlichen Gewinn nicht mindern. Vielmehr ist hierin ein vorab erhaltener Gewinnanteil zu sehen, der zum steuerlichen Gewinn hinzugehört.^[1] Dies gilt für Komplementäre und Kommanditisten gleichermaßen.

Praxis-Tipp

Arbeitnehmer ist Mitunternehmer

In der Praxis muss immer wieder festgestellt werden, dass die mitunternehmerschaftlichen Folgen bei einem Arbeitsverhältnis nicht beachtet werden. Unabhängig von der Höhe der Kommanditbeteiligung ist der "Arbeitslohn" in Einkünfte aus Gewerbebetrieb umzuqualifizieren. Das gilt auch für eine Abfindung an einen Kommanditisten als Arbeitnehmer, welche damit nicht steuerfrei gewährt werden kann.^[2]

[1] § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG.

[2] BFH, Urteil v. 23.4.1996, VIII R 53/94, BStBl 1996 II S. 515.

2.3 Mitunternehmer einer KG

Die Gesellschafter einer mitunternehmerischen KG werden als Mitunternehmer bezeichnet. Diese Eigenschaft ist für die Komplementäre angesichts des Haftungsrisikos und der Geschäftsführung zweifellos erfüllt.

Kritischer ist die Stellung der Kommanditisten. Diese sind nur Mitunternehmer, wenn sie nach den vertraglichen Regelungen und der tatsächlichen Umsetzung sowohl ein Mitunternehmerrisiko als auch eine gewisse Mitunternehmerinitiative haben. Beides ist beim Kommanditisten zwar nur schwach ausgeprägt. Dies genügt aber, sofern seine tatsächliche Stellung nicht wesentlich hinter der Vorgabe des HGB zurückbleibt.^[1] Bedenklich kann dies im Einzelfall bei einer Familiengesellschaft sein, wenn durch besondere Regelungen zu sehr in die verbleibenden Rechte eines Kommanditisten eingegriffen wird.

[1] BFH, Beschluss des Großen Senats v. 25.6.1984, GrS 4/82, BStBl 1984 II S. 751, 769.

2.4 Gewinnverteilung bei der KG

Die Gewinnverteilung bedarf in aller Regel keiner besonderen Erwähnung. Das Steuerrecht orientiert sich an den Vereinbarungen im Gesellschaftsvertrag.

Anders sieht es jedoch aus, wenn es am sog. natürlichen Interessengegensatz fehlt. Ist dies zu vermuten, prüfen die Finanzämter genauer. Dies wird insbesondere bei einer Familien-KG der Fall sein, bei welcher Kinder oder andere nahe Angehörige als Kommanditisten fungieren. Hier besteht die Tendenz, Teile des Gewinns auf Angehörige mit einer geringeren Einkommensteuerbelastung zu verlagern.

Die Gewinnverteilung, aber auch zugrunde liegende Vertragsverhältnisse, werden darauf überprüft, ob diese so auch unter Fremden abgeschlossen würden – der sog. Fremdvergleich.^[1] Im Regelfall wird ein Gewinnanteil nicht beanstandet, wenn dieser nicht mit mehr als 15 % des tatsächlichen Werts der Beteiligung rentiert.^[2]

[1] BFH, Urteil v. 5.6.1986, IV R 53/82, BStBl 1986 II S. 798.

[2] BFH, Urteil v. 24.7.1986, IV R 103/83, BStBl 1987 II S. 54.

2.5 Verlustabzug bei Kommanditisten

Die Zurechnung von Verlustanteilen bei den Kommanditisten^[1] stellt eine weitere Besonderheit des Steuerrechts dar. Entsprechend der auf die Haftsumme (Einlage) beschränkten Haftung können dem Kommanditisten Verluste ebenfalls nur bis zu dieser Höhe zugerechnet werden.

Ein darüber hinausgehender Betrag wird von ihm wirtschaftlich (zunächst) nicht getragen. Soweit ein sog. negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht, wird der Verlustanteil insoweit ...