Konsolidierung von Kapital und Schulden nach HGB und IFRS / 3.2.2 Folgekonsolidierung des Gemeinschaftsunternehmens

Rz. 123

Für die Folgekonsolidierung wird auf die in Rz. 49 ff. getroffenen Prämissen zurückgegriffen. Zunächst sind die Buchungssätze der Erstkonsolidierung mit den damaligen Wertansätzen zu wiederholen, wobei das einbehaltene Jahresergebnis nun aber in den Rücklagen enthalten ist. Im nächsten Schritt sind einerseits die in der Folgeperiode entstandenen neuen Werte in Form von Eigenkapitalerhöhungen und andererseits notwendige Abschreibungen auf die aufgedeckten stillen Reserven sowie den Geschäfts- oder Firmenwert zu berücksichtigen. Unter den angenommenen Nutzungsdauern sind daher beim Geschäfts- oder Firmenwert Abschreibungen in Höhe von 1,7 Mio. EUR / 5 Jahre = 0,34 Mio. EUR unter Beachtung latenter Steuern erfolgswirksam gegen den Jahresüberschuss zu buchen. Die latenten Steuern reduzieren sich erfolgswirksam durch die Abschreibungen um 0,04 Mio. EUR. Zudem sind auf die anteilig aufgelösten stillen Reserven Abschreibungen vorzunehmen. Der gesamte Abschreibungsbetrag in Höhe 0,5 Mio. EUR / 5 Jahre = 0,1 Mio. EUR ist ebenfalls im Jahresergebnis zu verrechnen, sodass sich folgendes Bild ergibt:

	M-GmbH (HB II)		T-GmbH (HB II)		T-GmbH (HB III) 50 %		Sum.-bil.	Konsolidierung		Konzernbilanz
	A	P	A	P	A	P	A/P	S	H	A	P
GoF								1,7 ○2	○3 0,34	1,36
Sonst. AV	7,0		3,0		1,5		8,5			8,5
Maschinen			2,0		1,5		1,5		○3 0,1	1,4
Bet. TU	4,0						4,0		○1 4,0
UV	6,0		2,8		1,4		7,4			7,4
KAP								1,7 ○1	○2 1,7
Gez. Kapital		4,0		2,0		1,0	5,0	1,0 ○1			4,00
Rücklagen		3,0		2,0		1,3	4,3	1,3 ○1			3,00
Jahresüberschuss		2,0		1,0		0,5	2,5	0,44 ○3	○4 0,04		2,1
Pass. lat. St.						0,2	0,2	0,04 ○4			0,16
Verbindlichkeiten		8,0		2,8		1,4	9,4				9,4
Summe	17,0	17,0	7,8	7,8	4,4	4,4	21,4	6,18	6,18	18,66	18,66

Tab. 17: Folgekonsolidierung mittels Neubewertungsmethode im Rahmen der Quotenkonsolidierung (Abwandlung 4 zum 31.12.01)

Rz. 124

Grundsätzlich gilt hinsichtlich der Auflösung des Geschäfts- oder Firmenwertes sowie eines passivischen Ausgleichspostens aus der Kapitalkonsolidierung die in § 309 HGB vorgeschriebene erfolgswirksame Behandlung anlog zu DRS 23 und 27.

Rz. 124a

Anders als nach DRS 23 für Tochterunternehmen werden bei weiteren Anteilskäufen (Aufstockung) oder Veräußerungen (Abstockung) ohne einen Statuswechsel des Gemeinschaftsunternehmens, diese Transaktionen als Erwerbs- bzw. Veräußerungsvorgang abgebildet, was bei einer Aufstockung zu einer tranchenweisen Konsolidierung führt, d. h. der Neubewertung der neu erworbenen Anteile (DRS 27.49). Die für die Vollkonsolidierung sinnvollere, nach DRS 23.171 mögliche und nach IFRS geforderte Behandlung derartiger Transaktionen als Kapitalvorgang unter den Gesellschaftern, der erfolgsneutral zu erfassen ist, ist somit nicht vorgesehen, da es sich nach DRS 27.B13 bei der Auf- und Abstockung von Anteilen an Gemeinschaftsunternehmen jedoch nicht um Transaktionen mit anderen Gesellschaftern gem. § 307 HGB handelt, sondern um Transaktionen mit konzernfremden Dritten, deren Reinvermögen (bisher) auch nicht im Konzernabschluss enthalten ist. Aus Konzernsicht erfolgt dementsprechend ein Erwerb bzw. eine Veräußerung von Konzernvermögen, was entsprechend abzubilden ist.

Rz. 125

Der DRS 27 regelt ferner, wie ein Wechsel des Konsolidierungsverfahrens abzubilden ist (DRS 27.51 ff.) Wird ein Gemeinschaftsunternehmen zum Tochterunternehmen, da Anteile von den anderen Gesellschaftern übernommen werden oder die einheitliche Leitung allein ausgeübt wird, so ist im Zeitpunkt des Übergangs die Vollkonsolidierung nach § 301 HGB i. V. m. DRS 23 anzuwenden. Dabei gilt, dass die bisher nicht erfassten anteiligen Vermögensgegenstände und Schulden mit ihren dann gültigen beizulegenden Zeitwerten anzusetzen sind. Somit ist es denkbar, dass in der Folgezeit in der Konzernbilanz ein und derselbe Vermögensgegenstand mit 2 unterschiedlichen Teilbewertungen zu erfassen ist.

Rz. 125a

Beim Übergang von der Vollkonsolidierung auf die Quotenkonsolidierung ist eine erneute Zeitwertbewertung der nunmehr nur noch anteilmäßig im Konzernabschluss ausgewiesenen Vermögensgegenstände und Schulden nicht zulässig, soweit im Rahmen der Vollkonsolidierung bereits eine Zeitwertbewertung erfolgt ist (DRS 27.52 i. V. m. DRS 23.186). Beim Übergang von der equity-Methode auf die Quotenkonsolidierung sind ebenfalls die bislang im Wertansatz der Beteiligung enthaltenen und nach § 312 Abs. 2 Satz 2, 3 HGB fortgeführten Beträge direkt den anteilig in den Konzernabschluss übernommenen Vermögensgegenständen, Schulden, Rechnungsabgrenzungsposten und Sonderposten sowie dem Geschäfts- oder Firmenwert bzw. passiven Unterschiedsbetrag zuzuordnen (DRS 27.53).