Konzernabschluss nach IFRS / 2 Ausgestaltung der IFRS-Konzernrechnungslegung

2.1 Aufgabe des IFRS-Konzernabschlusses

Rz. 7

IFRS 10Anhang A definiert den Konzernabschluss als Abschluss eines Konzerns, in welchem die Vermögenswerte, die Schulden, das Eigenkapital, die Erträge, Aufwendungen und Zahlungsströme des Mutterunternehmens und seiner Tochterunternehmen so dargestellt werden, als gehörten sie zu einer einzigen wirtschaftlichen Einheit. Damit kompensiert er wie auch im HGB zahlreiche Mängel von Einzelabschlüssen verbundener Unternehmen.^[1] Der IFRS-Konzernabschluss unterliegt dabei der aus IAS 1.9/IFRS 18.9 abzuleitenden Zielsetzung, Informationen über die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage und die Cashflows eines Konzerns bereitzustellen, die für ein breites Spektrum von Adressaten nützlich sind, um wirtschaftliche Entscheidungen zu treffen. Allerdings wird das breite Spektrum an Adressaten vom IASB im Rahmenkonzept auf die gegenwärtigen und künftigen Eigen- und Fremdkapitalgeber sowie andere Gläubiger fokussiert (RK.1.2). Zudem kann der Konzernabschluss auch für die Rechenschaftslegung über die Ergebnisse der Verwaltung des dem Management anvertrauten Vermögens verwendet werden, was die Neufassung des zentralen Ziels in IFRS 18.9^[2] noch einmal betont.^[3]

Mit dem später eingefügten IFRS 10.27 muss ein Mutterunternehmen feststellen, ob es eine Investmentgesellschaft ist, da diese nicht zur Konzernrechnungslegung verpflichtet sind, weil Investments einer Investmentgesellschaft nicht konsolidiert werden dürfen. Vielmehr sind diese zum fair value anzusetzen (IFRS 10.31). Eine Investmentgesellschaft ist ein Unternehmen, das (a) von einem oder mehreren Investoren Mittel zu dem Zweck erhält, für diese(n) Investor(en) Dienstleistungen im Bereich der Vermögensverwaltung zu erbringen; (b) sich gegenüber seinem Investor bzw. seinen Investoren verpflichtet, dass sein Geschäftszweck allein in der Anlage der Mittel zum Zweck der Erreichung von Wertsteigerungen oder der Erwirtschaftung von Kapitalerträgen oder beidem besteht; und (c) die Ertragskraft im Wesentlichen aller seiner Investments auf der Basis des beizulegenden Zeitwerts bewertet und beurteilt.^[4]

Rz. 8

Wie auch im HGB ist die Konzernrechnungslegung nach IFRS geprägt von der Einheitstheorie, nach der die Gesellschafter des Mutterunternehmens und etwaige andere Gesellschafter von Tochterunternehmen ("Nicht beherrschende Anteile") gleichermaßen als Eigenkapitalgeber der wirtschaftlichen Einheit Konzern betrachtet werden (IAS 1.54q/IFRS 18.104). Allerdings existieren Einzelvorschriften, wie insbesondere im Zusammenhang mit der Ausgestaltung der Konsolidierungstechniken, die auch Ansätze der Interessentheorie aufweisen. So kann die Behandlung des bei der Kapitalkonsolidierung entstehenden Goodwills mit partieller Konsolidierung und der separate Ausweis von Anteilen nicht beherrschender Gesellschafter eher der Interessentheorie mit Vollkonsolidierung zugeordnet werden, weil aus Sicht der Einheitstheorie Mehrheits- und Minderheitsgesellschafter gleich behandelte Konzernanteilseigner sind, deren Anteile dementsprechend nicht getrennt auszuweisen sind. Der IASB hat im IFRS 3 die Regeln der Konzernrechnungslegung zumindest mit Einführung eines Wahlrechts zur Full-Goodwill-Methode sowie mit der Abschaffung der Quotenkonsolidierung in IFRS 11 in Richtung einer stärkeren Orientierung an der Einheitstheorie verändert.

[1] S. "Konzernabschluss nach HGB", Rz. 60 ff.

[2] Zu den Besonderheiten des nach der Anerkennung durch de EU ab spätestens 2027 anzuwendenden IFRS 18 s. "Rechnungslegung nach IFRS", Rz. 10 ff.

[3] S. "Grundsätze der IFRS-Rechnungslegung", Rz. 20 ff.

[4] Vgl. Theile/Behling, in Theile/Dittmar, IFRS-Handbuch, 7. Aufl. 2024, Rz. 32.100 ff.

2.2 Grundsätze des IFRS-Konzernabschlusses

Rz. 9

Die IFRS differenzieren grundsätzlich nicht zwischen Einzel- und Konzernabschluss. Daher sind bei der Aufstellung des Konzernabschlusses alle für die Abbildung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage und die Cashflows des Konzerns nötigen Informationen grundsätzlich nach den in den IFRS, IAS, Interpretationen oder im Rahmenkonzept geregelten Sachverhalten zu bilanzieren (IAS 1.15/IFRS 18.41). Sollte die Anwendung einer pflichtgemäßen Regelung nicht zum Ziel des Konzernabschlusses führen, ist die Regelung nicht oder nur angepasst anzuwenden.^[1]

Rz. 10

Aus der Forderung der Darstellung der Konzernunternehmen als ein einziges Unternehmen folgt mit IFRS 10.19, dass ein Mutterunternehmen den Konzernabschluss unter Verwendung einheitlicher Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden für gleichartige Geschäftsvorfälle und sonstige Ereignisse in ähnlichen Umständen zu erstellen hat. Somit sind die aufbereiteten Abschlüsse der einzubeziehenden Unternehmen (sog. Handelsbilanzen II) nach IFRS zu erstellen.

[1]

S. "Grundsätze der IFRS-Rechnungslegung", Rz. 6 ff.

2.3 Bestandteile des IFRS-Konzernabschlusses

Rz. 11

Da der Konzernabschluss ein vollständiger IFRS-Abschluss sein muss, besteht dieser nach IAS 1.10/IFRS 18.10, im Wesentlichen vergleichbar mit den Anforderungen nach HGB, aus:

• einer Bilanz zum Abschlussstichtag (IAS 1.54 ff.);
• einer Gesamtergebnisrechnung^[1] für die Periode (IAS 1.81 ff.);
• einer...