Die Kostenträgerrechnung wird üblicherweise in zwei Teilbereiche aufgeteilt: die Kostenträgerstückrechnung (Kalkulation) und die Kostenträgerzeitrechnung (Erfolgsrechnung).
Kostenträgerstückrechnung
In der Kalkulation werden die Kosten einer Leistungseinheit ermittelt. Dies können Stück, aber auch andere Mengeneinheiten sein, ebenso ein Auftrag oder eine Dienstleistung.
Nach dem Kostenrechnungssystem unterscheidet man in:
- Vollkostenkalkulation;
- Teilkostenkalkulation.
Nach dem Zeitpunkt unterscheidet man in:
- Vorkalkulation: Angebotsabgabe vor Leistungserstellung;
- Zwischenkalkulation: bei komplexen Produktionsprozessen, z. B. Bauprojekten;
- Nachkalkulation: Istkostenermittlung nach Leistungserstellung.
Eine entscheidende Rolle spielt die Marktsituation:
- Progressive Kalkulation: Ausgehend von den Kosten wird der Verkaufspreis errechnet.
- Retrograde Kalkulation: Ausgehend vom Marktpreis wird die Kostendeckung beurteilt.
- Eine Verzahnung beider Kalkulations-"Richtungen" stellt das Targetcosting dar, bei dem schrittweise ein marktfähiger Preis für ein Produkt entwickelt wird.
Kalkulationsverfahren
Die beiden Grundtypen von Verfahren sind
Divisionskalkulation
Bei der Divisionskalkulation werden alle in einer Periode angefallenen Kosten durch die Zahl der hergestellten Leistungseinheiten dividiert, entweder summarisch auf das Gesamtunternehmen bezogen oder differenziert auf betriebliche Teilbereiche. Dieses Verfahren ist nur beim Ein-Produkt-Unternehmen mit Massenfertigung sinnvoll. Die Äquivalenzziffernkalkulation stellt eine verfeinerte Form dar, die bei der Sortenfertigung eingesetzt werden kann.
Zuschlagskalkulation
Bei Einzel- und Serienfertigung kommt die Zuschlagskalkulation zur Anwendung. Sie basiert auf der Trennung von Einzel- und Gemeinkosten bezogen auf die Kostenträger. Die Gemeinkosten werden mittels Zuschlagssätzen auf die Kostenträger verrechnet, z. B. in Prozent der Materialeinzelkosten oder der Fertigungseinzelkosten. Die Prozentsätze ermittelt man in der Nachkalkulation aus den Ist-Kosten bzw. für die Vorkalkulation als Durchschnittswerte (Normalkosten) ebenfalls aus den Ist-Kosten der Vergangenheit. Daraus abgeleitet können Plankosten vorgegeben werden.
Die Zuschlagskalkulation kann summarisch die gesamten Gemeinkosten des Unternehmens mit einem einheitlichen Prozentsatz auf die Produkte verrechnen. Dazu ist keine Kostenstellenrechnung erforderlich. Mit der differenzierenden Zuschlagskalkulation soll die Belastung der Kostenträger mit den Gemeinkosten verursachungsgerechter sein. Die typische Grundstruktur besteht aus den Hauptkostenstellen Material, Fertigung, Vertrieb und Verwaltung.
Für jeden Bereich wird ein eigener Prozentsatz ermittelt, sodass folgendes Schema entsteht, das man als den klassischen Aufbau der Kostenträgerstückrechnung bezeichnen kann:
| |
Materialeinzelkosten |
| + |
Materialgemeinkosten in % der Material-EK |
| = |
Materialkosten |
| |
Fertigungseinzelkosten |
| + |
Fertigungsgemeinkosten in % der Fertigungs-EK |
| + |
Sondereinzelkosten der Fertigung |
| = |
Fertigungskosten |
| |
Materialkosten + Fertigungskosten |
| = |
Herstellkosten |
| + |
Vertriebsgemeinkosten in % der Herstellkosten |
| + |
Verwaltungsgemeinkosten in % der Herstellkosten |
| + |
Sondereinzelkosten des Vertriebs |
| = |
Selbstkosten |
Tab. 1: Zuschlagskalkulation
Dieses Kalkulationsverfahren auf Vollkostenbasis ist in der Praxis sehr verbreitet. Auf dieser Basis werden in der Regel auch die Selbstkosten für öffentliche Aufträge (nach den Vorschriften der Leitsätze für die Preisermittlung aufgrund von Selbstkosten, LSP) ermittelt sowie die Herstellkosten für die Bewertung der Vorräte (§ 255 HGB).
Kostenträgerzeitrechnung
In der Kostenträgerzeitrechnung werden die Leistungen einer Periode den Kosten der Periode gegenübergestellt. Die monatlich durchgeführte Betriebsergebnisrechnung bezeichnet man auch als Kurzfristige Erfolgsrechnung. Man unterscheidet zwei Grundformen des Aufbaus:
- Gesamtkostenverfahren;
- Umsatzkostenverfahren.
Gesamtkostenverfahren
Beim Gesamtkostenverfahren fließen die Leistungen nach Kostenträgern, die Kosten jedoch nach Kostenarten differenziert in die Ergebnisrechnung ein. Dies ist abrechnungstechnisch einfacher, da es mit der GuV korrespondiert. Es ist daher eher für kleinere Unternehmen geeignet. Der entscheidende Nachteil ist aber, dass eine produktbezogene Erfolgsrechnung nicht möglich ist.
Umsatzkostenverfahren
Im Umsatzkostenverfahren werden Leistungen und Kosten nach Kostenträgern (= Absatzleistungen) differenziert ermittelt. Mit einer solchen Periodenrechnung erhält man ein wichtiges Controllinginstrument, das die Quellen des Erfolgs sichtbar macht. So kann die Frage "Welche Produkte tragen in welchem Umfang zum Erfolg bei?" beantwortet werden.
Der Begriff "Kostenträger" wird bisweilen durch den Begriff "Kalkulationsobjekt" ersetzt. Kalkulationsobjekte können neben Produkten auch Projekte, Profit-Center, Kunden, Vertriebswege, Absatzgebiete etc. sein. Dies ist insbesondere für die Periodenerfolgsrechnung ei...