Kostenweiterbelastung und Auslagenersatz in der Umsatzsteuer / 2.3 "Bloße Kostenbeteiligung" trotz Bezug von Vorleistungen im eigenen Namen

Zur Beantwortung der Frage, ob eine Kostenumlage für bezogene Vorleistungen Teil des Entgelts der eigenen Ausgangsleistung wird (und damit umsatzsteuerlich wie diese zu behandeln ist) oder nicht, kann im ersten Schritt danach unterschieden werden, ob der Unternehmer diese Vorleistungen im eigenen Namen bezogen hat und sie auf diesem Weg zum Bestandteil seiner eigenen Preisbildung werden lässt; oder ausschließlich Gelder für seinen Kunden verauslagt, indem er Verbindlichkeiten tilgt, deren Schuldner - zumindest auch - sein Kunde ist (und er damit nur Regress nehmen will).

Selbst wenn der Unternehmer Kosten an einen Dritten für Leistungen weiterbelastet, die er zuvor im eigenen Namen bezogen hat, bedeutet dies noch nicht, dass der Unternehmer damit eine eigene Leistung an den Dritten erbringt. Die reine Kostenweiterbelastung ist keine umsatzsteuerliche Leistungsart. Vielmehr muss, damit ein steuerbarer Umsatz vorliegt, dieser Weiterbelastung die Erlangung eines eigenen Vorteils auf Seiten des Dritten zugrunde liegen, die zu einem Verbrauch i. S. des Mehrwertsteuersystems führt.^[1] Kosten für Leistungen, die ausschließlich dem Interesse des Unternehmers selbst dienen, begründen daher keinen Vorteil auf Seiten des Dritten.

Anzutreffen ist dieses Problem insbesondere bei der Verwendung von Gutschriftensystemen.

Praxis-Beispiel

Gutschriftensystem mit Kostenabzug

Die Erzeugergenossenschaft O betreibt die gemeinschaftliche Verwertung von Obst und Gemüse für ihre Mitglieder. Die Mitglieder der O, Erzeuger von Obst und Gemüse, sind dazu verpflichtet, ihre Waren bei der O anzuliefern. Im Anschluss verkauft O die Waren an die Endabnehmer im eigenen Namen und auf eigene Rechnung. Der O entstehen Kosten für den Vertrieb der Waren (z. B. Kühlung, Verpackung und Werbung; sog. "Marktgebühren"). Nach Veräußerung der Waren an die Endabnehmer rechnet O mit den Erzeugern über den Einkaufspreis der Waren per Gutschrift ab; die entstandenen "Marktgebühren" bringt O hierbei in Abzug.

O hat die Eingangsleistungen für den Vertrieb der Waren im eigenen Namen und auf eigene Rechnung bezogen. Dennoch erbringt O durch die Weiterberechnung der Kosten an die Erzeuger (die hier mittelbar durch die Minderung des Erlöses stattfindet) keine eigene (Vermarktungs-)Leistung an die Erzeuger. Die Eingangsleistungen, deren Kosten O nun (mittelbar) umlegt, hat O überwiegend im eigenen Interesse bezogen. Es fehlt an einem Vorteil auf Seiten der Erzeuger. Die höheren Verkaufspreise, die durch die Vermarktung der O erzielt werden können, führen im Verhältnis zwischen den Erzeugern und O ebenso zu einem höheren Einkaufspreis, sodass sich der Mehrwert in der bloßen Erhöhung des Entgelts auf beiden Umsatzstufen erschöpft.^[2]

Hätte die O im Übrigen im Voraus den Einkaufspreis an die Erzeuger gezahlt, dann hätte sie (unter Beachtung des zu erwartenden Preises auf dem Absatzmarkt) ebenfalls die ihr entstandenen Kosten bei der Weiterveräußerung berücksichtigt und von vorneherein einen entsprechenden niedrigeren Preis angeboten. Der Umstand, dass dieser Preis nun i. S. einer "Rückwärtsrechnung" ermittelt wird, ändert nichts daran, dass es sich auf Seiten der O um eine reine Margenbildung gehandelt hat. Die Kostenweiterbelastung stellt folglich eine Preisminderung für die Lieferungen der Mitglieder an O dar.

Allein aus dem Umstand, dass der Unternehmer Kosten für Leistungen auf einen Dritten umlegt, die er zuvor im eigenen Namen bezogen hat, kann somit noch nicht auf eine gesonderte umsatzsteuerbare Leistung geschlossen werden. Es ist zudem erforderlich, dass der Zahlung auf Seiten des Dritten ein erlangter wirtschaftlicher Vorteil gegenübersteht. Nur dann kann ein Verbrauch i. S. des Mehrwertsteuersystems angenommen werden, der die Erhebung von Umsatzsteuer rechtfertigt.

Wichtig

Abgrenzung zur Margenbildung

Kosten für Eingangsleistungen, die der Unternehmer aufgrund seiner bloßen Marktmacht auf seine Vertragspartner abwälzen kann und die ausschließlich dem eigenen Interesse des Unternehmers dienen, begründen regelmäßig keinen eigenen Leistungsaustausch, sondern sind Teil der Preisbildung.

[1] BFH, Beschluss v. 13.9.2022, XI R 8/20, BStBl 2023 II S. 728; BFH, Beschluss v. 11.10.2022, XI R 12/20, BFH/NV 2023 S. 274.

[2] BFH, Beschluss v. 13.9.2022, XI R 8/20, BStBl 2023 II S. 728; Abschn. 1.1 Abs. 26 Satz 1 UStAE.