Liebhaberei: Besonderheiten bei den einzelnen Einkunftsarten / 1 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft

Ob ein land- oder forstwirtschaftlicher Betrieb im Wege des Anscheinsbeweises trotz erzielter Verluste bei objektiver Betrachtung nach seiner Art der Betriebsführung und den gegebenen Ertragsaussichten einen "Totalgewinn" erwarten lässt oder als steuerunerhebliche Liebhaberei anzusehen ist, bestimmt sich danach, ob er nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen geführt wird und nach seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung auf Dauer gesehen nachhaltig mit Gewinnen arbeiten kann.^[1] Wird ein Landwirtschaftsbetrieb als Zweitwohnsitz aus privaten Gründen geführt und versucht, die aus dem landwirtschaftlichen Betrieb erzielten Verluste mit anderweitigen positiven Einkünften des Steuerpflichtigen, hauptsächlich aus Gewerbebetrieb, auszugleichen, kann nicht schon nach dem ersten Anscheinsbeweis von einer Gewinnerzielungsabsicht ausgegangen werden.^[2] Vielmehr spricht der Umstand, dass ein Landwirt den Betrieb bei fehlendem laufenden Geldzufluss von außen wegen andauernder hoher Verluste nicht über die notwendige Anlaufzeit hinaus hätte führen können, im Fall der Betriebsfortführung durch einen über andere Geldmittel verfügenden Steuerpflichtigen regelmäßig für die Annahme einer Liebhaberei.^[3] Ein Betrieb der Landwirtschaft und Forstwirtschaft liegt insbesondere nicht vor, wenn wegen einer sehr geringen Nutzfläche nur solche Erträge erzielt werden können, wie sie ein (privater) Gartenbesitzer in der Regel für Eigenbedarfszwecke erzielt.^[4]

Entsprechendes gilt für den wegen hoher Fremdfinanzierung objektiv nicht mit Gewinnerzielungsmöglichkeit zu betreibenden Forstbetrieb eines vor allem an der Jagd und dem Reitsport interessierten Steuerpflichtigen.^[5]

Achtung

Keine Liebhaberei ohne Verlustnachweis

Umgekehrt kann ein Forstwirt, der seinen Gewinn nicht nach § 4 Abs. 1 oder 3 EStG ermittelt, ohne Nachweis von Verlusten nicht geltend machen, sein Betrieb sei eine einkommensteuerlich irrelevante Liebhaberei.^[6] Dies gilt auch für Landwirte mit Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen^[7], soweit nicht atypischerweise entstandene Verluste vorliegen, die ausnahmsweise die Annahme einer Liebhaberei rechtfertigen können.^[8]

[1] BFH, Urteil v. 7.4.2016, IV R 38/13, BStBl 2016 II S. 765.

[2] BFH, Beschluss v. 25.6.1996, IV B 82/95, BFH/NV 1997 S. 21.

[3] BFH, Beschluss v. 13.10.2004, IV B 122/02, BFH/NV 2005 S. 560.

[4] BFH, Urteil v. 5.5.2011, IV R 48/08, BStBl 2011 II S. 792.

[5] BFH, Urteil v. 20.1.2005, IV R 6/03, BFH/NV 2005 S. 1511.

[6] BFH, Urteil v. 18.5.2000, IV R 27/98, BFH/NV 2000 S. 1291.

[7] BFH, Beschluss v. 24.5.2007, IV B 41/06, BFH/NV 2007 S. 2049.

[8] BFH, Urteil v. 6.3.2003, IV R 26/01, BStBl 2003 II S. 702.

1.1 Bestimmung der Totalperiode

Für die Bestimmung der Totalperiode, die der Prognose des Totalgewinns zugrunde zu legen ist, ist bei landwirtschaftlichen Betrieben regelmäßig – wenn sie nicht durch eindeutige und unmissverständliche Betriebsaufgabeerklärung^[1] oder etwa durch Übertragung sämtlicher landwirtschaftlichen Nutzflächen aufgegeben werden^[2] – von einem unendlichen Beurteilungszeitraum auszugehen, weil meist die Abkömmlinge den Betrieb weiterführen. Dementsprechend umfasst hier die Totalgewinnperiode mehr als nur eine Generation.^[3]

Hinweis

Generationenübergreifende Totalgewinnprognose 

Eine generationenübergreifende Totalgewinnprognose unter Einbeziehung des unentgeltlichen Rechtsnachfolgers kommt bei einem Landwirtschaftsbetrieb in Betracht, wenn der aktuell zu beurteilende Steuerpflichtige infolge umfangreicher Investitionen die wirtschaftliche Grundlage des späteren Erfolgs in Form von positiven Einkünften bei seinem unentgeltlichen Rechtsnachfolger gelegt hat, auch wenn der Betrieb zunächst unter Nießbrauchsvorbehalt an die nächste Generation übertragen wird.^[4]

Dabei ist der maßgebliche Beurteilungszeitraum je nach Art des Betriebs ("objektbezogen") zu bestimmen. Für Forstbetriebe ist die gesamte Umtriebszeit^[5], die oft mehr als 100 Jahre betragende Zeit zwischen Aufforstung und Holzernte, zu berücksichtigen.^[6]

Die Annahme einer generationenübergreifenden Totalgewinnperiode setzt aber die Identität der Betriebe des Rechtsvorgängers und des Rechtsnachfolgers voraus. Daran fehlt es, wenn der Betrieb verpachtet wird. Mit der Übernahme des Verpachtungsbetriebs -unter Mitverpachtung der wesentlichen, dem Betrieb das Gepräge gebenden Wirtschaftsgüter, nicht also bei bloßer Verpachtung landwirtschaftlicher Flächen-^[7]

beginnt der Pächter einen neuen Betrieb – sog. Eigentumsbetrieb –, selbst wenn das Pachtverhältnis lediglich eine Vorstufe zu der später geplanten unentgeltlichen Hofübergabe ist.^[8]

Nach der Rechtsprechung des BFH ist eine generationenübergreifende Totalgewinnprognose auch bei einem Nebenerwerbsbetrieb nicht möglich.^[9]

[1] FG Baden-Württemberg, Urteil v. 9.2.2018, 13 K 3773/16, EFG 2019 S. 605 unter Hinweis auf BFH, Urteil v. 30.8.2007, IV R 5/06, BStBl 2008 II S. 113.

[2] BFH, Urteil v. 16.11.2017, VI R 63/15, BFH/NV 2018 S. 369.

[3] BFH, Urteile v. 7.4.2016, IV 38/13, BStBl 2016 II S. 765 und v. 17.5.2018, VI R 73/...