Dipl.-Finanzwirt Helmut Bur
2.1 Gesetzeszweck
Mit Art. 1 Nr. 2 des Gesetzes zur steuerlichen Förderung des Mietwohnungsneubaus v. 4.8.2019 hat der Gesetzgeber zeitlich befristet eine Sonderabschreibung – also keine erhöhten Absetzungen – in Form des § 7b EStG eingeführt. § 7b EStG gewährt für die Anschaffung oder Herstellung neuer vermieteter Wohnungen eine Sonderabschreibung von 4 × 5 % der auf 2.000 EUR je qm Wohnfläche gedeckelten Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten. Mit Art. 1 Nr. 27 Buchst. e des Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften v. 12.12.2019 wurden der Anwendungsbereich des § 7b EStG auf den Veranlagungszeitraum 2018 erweitert und der Abzug als Werbungskosten ermöglicht. Die Sonderabschreibung kann letztmalig für den Veranlagungszeitraum 2026 geltend gemacht werden. Ziel der Maßnahme war es, möglichst zeitnah private Investoren zum Neubau von Mietwohnungen anzuregen. Die steuerliche Regelung soll ergänzend zu den von den Ländern initiierten Förderprogrammen laufen. Im Rahmen der Wohnraumoffensive sollen insgesamt 1,5 Millionen neue Wohnungen und Eigenheime zusätzlich gebaut werden. Die Sonderabschreibung soll hierzu durch gezielte Förderung des Neubaus von Mietwohnungen beitragen. Bei der Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sind bei der Inanspruchnahme des § 7b EStG zusätzlich zur linearen Gebäude-AfA nach § 7 Abs. 4 EStG (Sonder-) Abschreibungsbeträge von den Mieteinnahmen abzuziehen.
Neuregelungen durch das Wachstumschancengesetz
Mit dem im März 2024 verabschiedeten Wachstumschancengesetz wurden ab dem VZ 2023 weitere Änderungen für die Sonderabschreibung für Mietwohnungsneubau nach § 7b EStG beschlossen. Durch das Wachstumschancengesetz können die Sonderabschreibungen nunmehr auch für Wohnungen, die auf Grund eines nach dem 31.12.2022 und vor dem 1.10.2029 gestellten Bauantrags oder einer in diesem Zeitraum getätigten Bauanzeige hergestellt werden, in Anspruch genommen werden, wenn sie in einem Gebäude liegen, das die Kriterien eines "Effizienzhaus 40" mit Nachhaltigkeitsklasse erfüllt und dies durch Qualitätssiegel "Nachhaltiges Gebäude" nachgewiesen wird. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten dürfen in diesen Fällen 5.200 EUR je m² Wohnfläche nicht übersteigen. Die Bemessungsgrundlage für die Sonderabschreibungen beträgt maximal 4.000 EUR je m² Wohnfläche.
2.2 Begünstigte Maßnahmen
Die Sonderabschreibung nach § 7b EStG kann in Anspruch genommen werden für eine neue Mietwohnung, die im entsprechenden Förderzeitraum angeschafft oder hergestellt wird, unter Erfüllung der Nutzungsvoraussetzung und Einhaltung der Baukostenobergrenze. Im Fall der Anschaffung ist eine Wohnung neu, wenn sie bis zum Ende des Jahres der Fertigstellung angeschafft wird.
2.2.1 Wohnung
Gegenstand der Sonderabschreibung ist die einzelne neue Mietwohnung einschließlich der zu ihr gehörenden Nebenräume. Die Sonderabschreibung wird nicht – wie nach den üblichen ertragsteuerrechtlichen Grundsätzen – für die Anschaffung oder Herstellung eines neuen Gebäudes oder selbstständigen Gebäudeteils gewährt. So ist bei der linearen AfA nach § 7 Abs. 4 EStG Gegenstand der AfA das selbstständige unbewegliche Wirtschaftsgut Gebäude. Die Sonderabschreibung nach § 7b EStG kommt jedoch nur in Betracht, wenn eine neue Wohnung geschaffen wird, die bisher nicht vorhanden war.
Die Vereinfachungsregelung zur Herstellung eines anderen Wirtschaftsguts in R 7.3 Abs. 5 EStR findet für die Sonderabschreibung nach § 7b EStG keine Anwendung. Begünstigt sind neue Mietwohnungen in neuen oder vorhandenen Gebäuden und anderen Gebäudeteilen, die selbstständige unbewegliche Wirtschaftsgüter sind (Gebäude), sowie Eigentumswohnungen und im Teileigentum stehende Räume.
Nach § 7b Abs. 2 Nr. 2 EStG muss die begünstigte Wohnung die bewertungsrechtlichen Anforderungen des § 181 Abs. 9 BewG erfüllen. Danach ist eine Wohnung die Zusammenfassung einer Mehrheit von Räumen, die in ihrer Gesamtheit so beschaffen sein muss, dass die Führung eines selbstständigen Haushalts möglich ist. Die Zusammenfassung einer Mehrheit von Räumen muss eine von anderen Wohnungen oder Räumen, insbesondere Wohnräumen, baulich getrennte, in sich abgeschlossene Wohneinheit bilden und einen selbstständigen Zugang haben. Außerdem ist es erforderlich, dass die für die Führung eines selbstständigen Haushalts notwendigen Nebenräume (Küche, Bad oder Dusche, Toilette) vorhanden sind. Nach § 182 Abs. 9 Satz 4 BewG muss die Wohnfläche mindestens 23 m² betragen. Unter § 7b EStG fallen Wohnungen in Mietshäusern, Eigentumswohnungen, Doppelhaushälften und Reihenhäusern. Nebenräume gehören zur begünstigten Wohnung. Außerhalb der Wohnung gelegene Räume werden nicht berücksich...