Nichtfinanzielle Erklärung / 4 Formale Ausgestaltungsmöglichkeiten

4.1 Auslagerungs- und Offenlegungsmöglichkeiten

Rz. 27

Die nichtfinanzielle (Konzern-)Erklärung kann nach aktuellem Recht entweder als Teil des (Konzern-)Lageberichts oder ausgelagert in einem gesonderten nichtfinanziellen (Konzern-)Bericht veröffentlicht werden, wobei die Frist der Veröffentlichung in der verabschiedeten Fassung ebenso wie der Konzernabschluss für kapitalmarktorientierte Mutterunternehmen 4 Monate nach dem Abschlussstichtag beträgt und zusammen mit dem (Konzern)-Lagebericht erfolgen muss. Der gesonderte nichtfinanzielle Konzernbericht kann dann auch in einem umfassenderen Nachhaltigkeitsbericht oder Integrated Report erfolgen. Dieses Ausweiswahlrecht wurde aus der CSR-Richtlinie fast identisch in §§ 289b Abs. 3 und 315b Abs. 3 HGB übernommen; einzig die Frist wurde von 6 auf 4 Monate verkürzt. Daher darf eine Gesellschaft auf den Ausweis der nichtfinanziellen (Konzern-)Erklärung im (Konzern-)Lagebericht verzichten, sofern diese einen gesonderten Bericht erstellt, der zusammen mit dem (Konzern-)Lagebericht veröffentlicht oder innerhalb einer Frist von maximal 4 Monaten nach dem Bilanzstichtag auf der Website der Gesellschaft publiziert und ein entsprechender Verweis im (Konzern-) Lagebericht hinterlegt ist. Das DRSC hat in seiner CSR-Studie festgestellt, dass die Mehrzahl der untersuchten Unternehmen die nichtfinanzielle Erklärung außerhalb des Lageberichts veröffentlichen, am häufigsten in einem gesonderten nichtfinanziellen Bericht.^[1]

Somit können die (Konzern-)Lageberichterstattung und die CSR-Berichterstattung nebeneinander erfolgen, was angesichts der Relevanz der CSR-Informationen gerade für die im (Konzern-)Lagebericht darzustellende wirtschaftliche Lage nur schwer vorstellbar ist. Dennoch schlägt das DRSC als Veröffentlichungsform eine vereinheitlichte geschlossene Darstellung der nichtfinanziellen Informationen und einer Offenlegung im Bundesanzeiger vor; eine zwingende Berücksichtigung im Lagebericht wird nicht empfohlen.^[2] Dieser Vorschlag vermag allerdings nicht zu überzeugen. Zustimmung verdient hingegen die Empfehlung Nr. 7 des SFB, wonach eine einheitliche Verpflichtung zur Berichterstattung über wesentliche Nachhaltigkeitsdaten innerhalb des Lageberichts anzustreben wäre, was ab 2024 nach der CSRD verpflichtend erfolgen soll. Für eine transparente Abbildung der Einbeziehung von nichtfinanziellen Aspekten in das Geschäftsmodell sowie Chancen- und Risikobetrachtung ist eine integrierte Berichterstattung, wie sie auch das IIRC fordert,^[3] zweifelsohne besser geeignet.

Zudem kommt es durch eine getrennte Berichterstattung zu Dubletten: Unter nichtfinanzielle Leistungsindikatoren sind gem. §§ 289 Abs. 3 bzw. 315 Abs. 3 HGB im (Konzern-)Lagebericht bislang schon und auch weiterhin unter anderem Informationen über Umwelt- und Arbeitnehmerbelange zu subsummieren. Die Aufzählung ist allerdings nicht abschließend. Daraus ergibt sich eine weit gefasste Berichterstattungspflicht. Diese hat generell die nichtfinanziellen Indikatoren zu umfassen, die zur Steuerung des Unternehmens eingesetzt werden (DRS 20.106). Darüber hinaus ist bei der Analyse des Geschäftsverlaufs und der Lage des Konzerns nach h. M. auf nicht aktivierungsfähige immaterielle Werte einzugehen.^[4]

Auch dies soll über die neue CSRD explizit mit in die allgemeinen Paragrafen zur Lageberichterstattung aufgenommen werden.

Ebenso sind in der Erklärung zur Unternehmensführung^[5] auch z. B. im Rahmen der Beschreibung der Unternehmensführungspraktiken ggf. Nachhaltigkeitsaspekte Berichtsgegenstand.^[6]

Rz. 28

Unter Umständen ist im Lagebericht auch über die gesellschaftliche Reputation zu berichten. Einschränkungen ergeben sich lediglich aus der unpräzisen Vorgabe, dass nur Informationen zu berichten sind, die für das Verständnis des Geschäftsverlaufs oder der Lage des Konzerns von Bedeutung sind. Daher stehen gerade die Unternehmen, die auch intensiv Nachhaltigkeitskennzahlen als nichtfinanzielle Leistungsindikatoren im Steuerungssystem nutzen, vor dem Dilemma, viele Informationen aus der nichtfinanziellen Konzernerklärung zu wiederholen. Dabei darf die Kapitalgesellschaft nach dem Gesetzestext nur dann auf die an anderer Stelle im (Konzern-)Lagebericht enthaltenen nichtfinanziellen Angaben verweisen, wenn die nichtfinanzielle (Konzern-)Erklärung einen besonderen Abschnitt des (Konzern-)Lageberichts bildet. Somit kommt es nach dem Gesetzestext bei einer Auslagerung der nichtfinanziellen (Konzern-)Erklärung in einen anderen (Nachhaltigkeits- oder Integrierten-) (Konzern-)Bericht immer zu einer Dopplung von Angaben, da in diesem Fall weiterhin auch im (Konzern-)Lagebericht auf die nichtfinanziellen Leistungsindikatoren einzugehen ist. In der Gesetzesbegründung wird dagegen auch explizit der in der Gesetzestextfassung fehlende nichtfinanzielle (Konzern-)Bericht im Zusammenhang mit der Verweismöglichkeit genannt,^[7] weshalb somit Verweise auch von diesem ausgelagerten Bericht auf den (Konzern-)Lagebericht erlaubt sind. DRS 20 fordert auf der Basis einer Rechnungslegungsempfehlung m...