Prof. Rolf-Rüdiger Radeisen
Bei der Lieferung von Grundstücken kann es sich grundsätzlich um eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung nach § 1 Abs. 1a UStG oder um einen steuerbaren Umsatz handeln.
Liegt eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung i. S. d. § 1 Abs. 1a UStG vor, tritt der Erwerber insoweit in die Rechtsposition des Veräußerers ein und muss dann ggf. bei einer Änderung der Verhältnisse innerhalb des maßgeblichen Berichtigungszeitraums eine Vorsteuerberichtigung vornehmen.
Liegt keine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung vor, ist der Verkauf eines Grundstücks steuerbar, wenn das Grundstück im Inland belegen ist und von einem Unternehmer veräußert wird. Da der Vorgang aber unter das Grunderwerbsteuergesetz fällt, ist der Verkauf des Grundstücks grundsätzlich nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG umsatzsteuerfrei. Auf diese Steuerbefreiung kann unter den allgemeinen Voraussetzungen des § 9 Abs. 1 UStG verzichtet werden.
Vorsteuerabzug des Käufers ist unerheblich
Die einschränkenden Voraussetzungen nach § 9 Abs. 2 UStG sind bei Grundstücksverkäufen grundsätzlich nicht anzuwenden. Der Vorsteuerabzug des Käufers ist damit für die Ausübung der Option unbeachtlich, muss aber bei der Prüfung, ob die Option wirtschaftlich sinnvoll ist, mit berücksichtigt werden.
3.1 Vorteile der Option bei Grundstücksverkäufen
Erfolgt der Verkauf des Grundstücks innerhalb von 10 Jahren nach Fertigstellung oder Anschaffung sowie nach Durchführung von größeren Instandsetzungsmaßnahmen, kann sich für den Unternehmer eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 8 UStG ergeben, wenn der Verkauf steuerbar ausgeführt wird. Eine Option bei dem steuerbaren Verkauf eines Grundstücks muss deshalb vor allem in Abhängigkeit von der Frage geprüft werden, wie der Leistungsempfänger das Grundstück verwenden wird – nur wenn er durch die Nutzung des Grundstücks zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, wird er bereit sein, den Verzicht auf die Steuerbefreiung durch den Verkäufer zu akzeptieren – und ob sich eine Vorsteuerberichtigung für den Verkäufer aus dem Verkauf ergeben wird. Dabei können sich für den Verkäufer und den Käufer die folgenden Möglichkeiten ergeben:
| |
Verkäufer |
Käufer |
| Vollständiger Verzicht auf die Steuerbefreiung |
Auf den gesamten Kaufpreis entsteht die gesetzliche Umsatzsteuer; die Steuer wird aber vom Leistungsempfänger geschuldet. Soweit das Grundstück innerhalb von 10 Jahren seit Errichtung/Kauf verkauft wird, kann eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG zugunsten des Unternehmers in Betracht kommen, wenn bei Errichtung des Gebäudes nicht der volle Vorsteuerabzug möglich war. Dies gilt entsprechend bei an dem Gebäude ausgeführten Leistungen, soweit mehr als 1.000 EUR USt entstanden waren. |
Der Käufer schuldet die entstehende Umsatzsteuer, er kann die von ihm geschuldete Umsatzsteuer als Vorsteuer insoweit geltend machen, wie er das Grundstück zu vorsteuerabzugsberechtigenden Umsätzen verwenden will. |
| Kein Verzicht auf die Steuerfreiheit |
Auf den Kaufpreis ist keine Umsatzsteuer abzuführen. Soweit das Grundstück innerhalb von 10 Jahren seit Errichtung/Kauf verkauft wird, kann eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG zulasten des Unternehmers in Betracht kommen, wenn bei Errichtung des Gebäudes ein Vorsteuerabzug möglich war. Dies gilt entsprechend bei an dem Gebäude ausgeführten Leistungen, soweit mehr als 1.000 EUR USt entstanden waren. |
Eine Vorsteuerabzugsberechtigung für den Käufer ergibt sich nicht. |
| Teilweiser Verzicht auf die Steuerbefreiung |
Auf den Teil des Kaufpreises, für den auf die Steuerfreiheit verzichtet worden ist, ist die gesetzliche Umsatzsteuer abzuführen, die Steuer entsteht bei dem Käufer. Da i. d. R. nur für die Teile des Gebäudes auf die Steuerfreiheit verzichtet wird, die bei der Anschaffung, Herstellung oder Instandsetzung zum Vorsteuerabzug berechtigten und die innerhalb des Vorsteuerberichtigungszeitraums von 10 Jahren verkauft werden, ergibt sich für den Verkäufer keine Vorsteuerberichtigung. |
Der Käufer schuldet die entstehende Umsatzsteuer, er hat den Vorsteuerabzug für den Teil des Gebäudes, für den der Verkäufer auf die Steuerpflicht optiert hat, soweit der Käufer diesen Teil für Umsätze verwenden will, die den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 UStG nicht ausschließen. |
Eine Teiloption auf bestimmte Teile des Grundstücks kann insbesondere bei verschiedenen Nutzungsarten in Betracht kommen (z. B. teilweise Vermietung zu Wohnzwecken und teilweise Vermietung für gewerbliche Zwecke). Unter Zugrundelegung unterschiedlicher wirtschaftlicher Funktionen ist eine Aufteilung nach räumlichen Gesichtspunkten möglich. Eine rein quotale Aufteilung ist hingegen nicht möglich.
Teiloption bei unterschiedlicher Nutzung
Unternehmer U hatte 2015 eine Lagerhalle errichtet, die er für eigene unternehmerische, den Vorsteuerabzug nicht ausschließende Umsätze verwendete. Im Januar 2022 verkauft er die Lagerhalle an einen anderen Unternehmer, der die Hälfte der bisher von U genutzten Teile der Halle ebenfalls für den Vorsteuerabzug nicht ausschließende Umsätze verwenden m...