Privatnutzung eines betrieblichen Pkw durch den Unternehmer / 6.3 Besonderheiten bei Gesellschafter-Geschäftsführern einer GmbH

Überlassung eines betrieblichen Pkw als lohnsteuerpflichtiger Vorteil

Angestellte Gesellschafter-Geschäftsführer werden grundsätzlich wie Arbeitnehmer behandelt, auch wenn sich durch ihre Beteiligung an der Gesellschaft, insbesondere als beherrschender Gesellschafter, faktisch eine Art von Unternehmerstellung ergibt. Entsprechend gilt die Überlassung eines betrieblichen PKW durch die GmbH als ein lohnsteuer- und sozialversicherungspflichtiger Vorteil (soweit für den Gesellschafter-Geschäftsführer Sozialversicherungspflicht besteht).

Voraussetzung für den Ansatz eines lohnsteuerpflichtigen geldwerten Vorteils ist aber die arbeitsvertraglich vereinbarte Überlassung des Firmenwagens zur privaten Mitbenutzung. Da Gesellschafter-Geschäftsführer wie Arbeitnehmer behandelt werden, gelten auch insoweit die lohnsteuerlichen Grundsätze für die Ermittlung des privaten Nutzungsanteils.^[1]

Diese Befugnis zur Privatnutzung lässt sich nicht allein aus der Gestattung der Nutzung eines betrieblichen Fahrzeugs für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ableiten.^[2] Sie muss im Einzelfall festgestellt werden. Die fehlende Feststellung kann nicht durch den Beweis des Anscheins ersetzt werden. Ein privates Nutzungsverbot ist aus lohnsteuerlicher Sicht auch beim Gesellschafter-Geschäftsführer zu beachten.^[3]

Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung

Zur Abgrenzung zwischen Arbeitslohn und einer verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) bei unbefugter Kraftfahrzeugnutzung durch den Gesellschafter-Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft hat die Finanzverwaltung mit Schreiben v. 3.4.2012 Stellung genommen.^[4]

Im Verhältnis zwischen Gesellschaft und Gesellschafter-Geschäftsführer muss die (auch private) Nutzung eines betrieblichen Kfz hiernach durch eine fremdübliche Überlassungs- oder Nutzungsvereinbarung abgedeckt sein. Die ohne eine solche Vereinbarung erfolgende oder darüber hinausgehende oder einem ausdrücklichen Verbot widersprechende Nutzung ist hingegen durch das Gesellschaftsverhältnis zumindest mitveranlasst und führt zum Ansatz einer vGA, die beim Gesellschafter zu Einkünften aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG gehören, die Gesellschaft muss den Betrag der vGA ihrem Gewinn hinzurechnen.^[5]

Grundsätzlich kann eine entsprechende Überlassungs- oder Nutzungsvereinbarung auch durch eine – ggf. vom schriftlichen Anstellungsvertrag abweichende – mündliche oder konkludente Vereinbarung zwischen der Kapitalgesellschaft und dem Gesellschafter-Geschäftsführer geschlossen werden. Allerdings muss für einen außenstehenden Dritten zweifelsfrei zu erkennen sein, dass das Fahrzeug durch die Kapitalgesellschaft auf Grund einer entgeltlichen Vereinbarung mit dem Gesellschafter überlassen wird. Für die steuerliche Anerkennung muss insbesondere auch die tatsächliche Durchführung der Vereinbarung, insbesondere durch zeitnahe Verbuchung des Lohnaufwands und Abführung der Lohnsteuer (und ggf. der Sozialversicherungsbeiträge) durch die Kapitalgesellschaft, nachgewiesen werden können.^[6]

Hinweis

Anscheinsbeweis für Privatnutzung trotz Nutzungsverbot?

Das FG Münster hat aktuell in einen Fall eines Gesellschafter-Geschäftsführers mit entsprechendem Nutzungsverbot auf eine vGA erkannt. Aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung spreche der Beweis des ersten Anscheins dafür, dass ein (Allein-)Gesellschafter-Geschäftsführer einen ihm zur Verfügung stehenden betrieblichen Pkw unabhängig von einem Nutzungsverbot auch für private Fahrten nutzt, da nicht zu erwarten sei, dass ein Verstoß gegen ein Privatnutzungsverbot aufgrund des fehlenden Interessengegensatzes eine irgendwie geartete gesellschaftsrechtliche bzw. arbeitsrechtliche Konsequenz nach sich ziehen würde. Die vGA wäre hiernach nicht nach der 1 %-Regelung sondern mit dem fremdüblichen Entgelt (ggf. für einen Leih-PKW) zu bewerten.^[7] Das Revisionsverfahren ist beim BFH anhängig.^[8]

Unterschiedliche Auffassungen in der Rechtsprechung

Das FG Münster führt in seinen Entscheidungsgründen u. a. aus, dass auch der I. Senat des BFH in seiner Rechtsprechung zum Vorligen einer vGA bislang davon ausgegangen sei, dass für die Privatnutzung eines dem Gesellschafter-Geschäftsführer von der Gesellschaft zur Nutzung überlassenen betrieblichen Fahrzeugs ein Anscheinsbeweis greife.^[9] Danach spreche aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung der Beweis des ersten Anscheins dafür, dass ein (Allein-)Gesellschafter-Geschäftsführer einen ihm zur Verfügung stehenden betrieblichen Pkw auch für private Fahrten nutzt. Dies gelte auch dann, wenn im Anstellungsvertrag ausdrücklich ein Privatnutzungsverbot vereinbart wurde, insbesondere dann, wenn der Gesellschafter-Geschäftsführer kein Fahrtenbuch führe, keine organisatorischen Maßnahmen getroffen würden, die eine Privatnutzung des Fahrzeugs ausschließen, und eine unbeschränkte Zugriffsmöglichkeit des Gesellschafter-Geschäftsführers auf den Pkw bestehe.

Dagegen vertritt der VI. Senats des BFH die Auffassung, dass für lohnsteuerliche Zwecke eine Anwendung des Anschein...