Provisionen für die Vermittlung von Eigenkapital als Betriebsausgaben einer KG

Leitsatz

Dem Großen Senat wird gemäß § 11 Abs. 2 und Abs. 4 FGO die folgende Rechtsfrage zur Entscheidung vorgelegt:

Sind von einer in der Rechtsform einer GmbH & Co KG geführten Fondsgesellschaft eines geschlossenen Immobilienfonds an Vermittler gezahlte Eigenkapitalvermittlungsprovisionen als sofort abzugsfähige → Betriebsausgaben zu behandeln, wenn die Vermittler zugleich Kommanditisten des Immobilienfonds sind, jedoch keine Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass die → Provisionen verdeckte Kaufpreiszahlungen für das Grundstück oder verdeckte Herstellungskosten für das Gebäude gewesen sein könnten?

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BFH, Beschluss vom 29.04.1999, IV R 40/97

Anmerkung:

Der Vorlagebeschluss betrifft eine GmbH & Co KG (Klägerin), die ein Grundstück erworben und dort Gebäude mit Wohnungen errichtet hatte. Gesellschafter waren außer der Komplementär-GmbH 69 Kommanditisten. An zwei der Kommanditisten hatte die Klägerin Provisionen für die Vermittlung von Eigenkapital gezahlt. Diese Provisionen (24% des vermittelten Kommanditkapitals) betrachtet der vorlegende IV. Senat in vollem Umfang als sofort abziehbare Betriebsausgaben der Klägerin. Mit dieser Auffassung steht er allerdings im Gegensatz zur Ansicht des IX. Senats (Beschluss v. 4. 3. 1992, IX B 24/91, BFH/NV 1992 S. 648), der derartige Provisionsaufwendungen grundsätzlich nicht als Werbungskosten (bzw. Betriebsausgaben), sondern als Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten behandelt sehen will.

Die Divergenz zwischen den beiden Senaten betrifft eine Rechtsfrage, die fast regelmäßig bei geschlossenen Immobilienfonds in der Rechtsform einer GbR oder KG – sowie bei Bauherrengemeinschaften – auftritt. Die Immobilienfondsgesellschaften bieten ihren Anlegern – vor allem in der Anfangsphase – hohe Verlustzuweisungen ( → Verlustzuweisungsgesellschaft ), die insbesondere von entsprechend hohen Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben herrühren. Dabei wird der sofortige Werbungskosten- bzw. Betriebsausgabenabzug von der Finanzverwaltung häufig nicht – oder nur in eingeschränktem Umfang – anerkannt. So soll nach Auffassung der Finanzverwaltung (BMF, Schreiben v. 31. 8. 1990, BStBl 1990 I S. 366 – sog. „Bauherrenerlass” – Tz. 7.1; vgl. auch OFD Berlin, Verfügung v. 27. 10. 1992, FR 1993 S. 26 und v. 28. 9. 1998, FR 1998 S. 1013) auch der sofortige Abzug von Provisionen, die die Fondsgesellschaften für die Vermittlung des Eintritts von Gesellschaftern zahlen, i.d.R. auf 6% des Eigenkapitalanteils begrenzt sein (näheres hierzu bei Schmidt/Drenseck, EStG, 18. Aufl. § 21 Rz. 116).

Dagegen sieht der vorlegende IV. Senat des BFH unter Bezugnahme auf seine bisherige Rechtsprechung (BFH, Urteil v. 13. 10. 1983, IV R 160/78, BStBl 1984 II S. 101; BFH, Urteil v. 23. 10. 1986, IV R 352/84, BStBl 1988 II S. 128; BFH, Beschluss v. 23. 11. 1993, IV B 63/93, BFH/NV 1994 S. 370) keinen Grund, in diesen Fällen den Betriebsausgabenabzug nur in begrenztem Umfang zu gewähren. Nach seiner Auffassung erfüllen die Aufwendungen alle Voraussetzungen des gesetzlichen Betriebsausgabenbegriffs (… „Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind”; § 4 Abs. 4 EStG). Für den vollständigen Abzug komme es nicht darauf an, ob die Aufwendungen notwendig, angemessen, üblich oder zweckmäßig sind. Das Abzugsverbot für Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind (§ 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG), greife nicht ein, da die Eigenkapitalvermittlungsprovisonen keinen Zusammenhang mit der Lebensführung von Gesellschaftern, zu werbenden Gesellschaftern oder sonstigen Personen aufweise. Die Provisionen fielen auch nicht unter das Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG, das für solche Aufwendungen gelte, die mehr als nur geringfügig durch die private Lebensführung von Gesellschaftern oder diesen nahestehenden Personen mitveranlasst sind.

Zu erwägen sei aber, ob eine überhöhte Provision an einen als Vermittler tätigen Gesellschafter vorlag und diese in einen betrieblichen und einen außerbetrieblich veranlassten Teil zu zerlegen ist. Eine solche Aufteilung komme für den Fall in Betracht, dass die von der Gesellschaft geleistete Zahlung nur zum Teil ein Entgelt für die Vermittlung darstelle und im Übrigen unentgeltlich erfolge; in diesem Fall wäre der unentgeltliche Teil der Zahlung als Entnahme ( → Entnahmen ) zu behandeln. Einen solchen Fall sieht der IV. Senat hier jedoch nicht für gegeben an, weil nach den Feststellungen des FG die Höhe der geschuldeten Provision marktüblich gewesen sein soll. Ob diese Feststellung zutrifft, lässt sich zwar bezweifeln; da jedoch die Marktüblichkeit von Vergütungen zu den tatsächlichen Feststellungen des FG gehört, ist der BFH daran gebunden (vgl. § 118 Abs. 2 FGO).

Einen erheblichen Teil seiner Ausführungen widmete der IV.Senat schließlich der Frage, ob die Eigenkapitalvermittlungsprovisionen als verdeckte Anschaffungskosten des Grundstücks oder als verdeckte Herstellungskost...