Prof. Dr. Dr. Carl-Christian Freidank
Rz. 100
Mit dem Begriff Prüfungsmethode wird ein umfassendes Untersuchungsprogramm bezeichnet, das zahlreiche Analysemaßnahmen (Prüfungshandlungen) beinhaltet und im Prüfungsprozess den Ausgangspunkt für die Urteilsbildung des Abschlussprüfers darstellt. Unter dem Terminus Prüfungshandlungen sind im Folgenden unterschiedliche Tätigkeiten des Abschlussprüfers zu verstehen, die im Rahmen von Prüfungsmethoden zum Einsatz kommen, wobei eine Unterscheidung in formelle und materielle Prüfungshandlungen üblich ist. Während formelle Prüfungshandlungen auf die äußere Ordnungsmäßigkeit und die rechnerische Richtigkeit der Rechnungslegung abzielen, sind materielle Prüfungshandlungen hingegen auf die inhaltliche Richtigkeit und die wirtschaftliche Berechtigung des vorhandenen Zahlenmaterials ausgerichtet. Die existierenden Prüfungsmethoden, die in der Praxis simultan und nach pflichtmäßigem Ermessen des Abschlussprüfers zur Anwendung kommen, können, wie in Abb. 14 gezeigt, systematisiert werden.
Abb. 14: Systematisierung der Prüfungsmethoden
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Im Rahmen formeller Globalabstimmungen, die den Charakter indirekter Prüfungsmethoden tragen, wird z. B. untersucht, ob der Buchungsstoff über die verschiedenen Bücher hinweg (Grund-, Haupt- und Nebenbücher) vollständig in den Jahresabschluss überführt wurde.
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Hierdurch erfolgt eine Überprüfung der rechnerischen Verarbeitung des Zahlenmaterials. Allerdings sagen summarische Kontrollrechnungen über die inhaltliche Verarbeitung nichts aus. Globalabstimmungen sind im Grundsatz Soll-Haben-Gegenüberstellungen, wie sie etwa in der Hauptabschlussübersicht vorgenommen werden. Hierdurch besteht die Möglichkeit zu überprüfen, ob die Verbuchungen der laufenden Geschäftsvorfälle sowie die Addition der in den Sachkonten erfassten Soll- und Habenbuchungsbeträge rechnerisch richtig vorgenommen wurden. Die Abstimmungsmechanismen kommen in der Summengleichheit der jeweiligen Buchungsspalten (z. B. Summen- und Saldenbilanz) zum Ausdruck.
Rz. 103
Analytische Prüfungshandlungen, die auch als Plausibilitätsprüfungen oder Verprobungen bezeichnet werden, stellen im Rahmen indirekter Prüfungsmethoden materielle Globalabstimmungen dar.
Rz. 104
Sie sind unter Rückgriff auf Kennzahlen darauf ausgerichtet, im Kontext eines Soll-Ist-Vergleichs die sachlogische Richtigkeit (Plausibilität) zwischen 2 Untersuchungsobjekten festzustellen, die in einem funktionalen oder zumindest kausalen Zusammenhang stehen (so kann beispielsweise von der verbrauchten Druckluft für das Zapfen von Bier auf die Anzahl ausgeschenkter Gläser und damit die Umsatzerlöse in einer Gastwirtschaft innerhalb einer Prüfperiode geschlossen werden). Darüber hinaus besitzen analytische Prüfungshandlungen im Rahmen der Prüfungsplanung einen bedeutenden Stellenwert. In diesem Zusammenhang können etwa nach Maßgabe der Ergebnisse von Plausibilitätsprüfungen in risikobehafteten Prüffeldern Prüfungsschwerpunkte gebildet werden (z. B. kann die anhand eines Zeitvergleichs von Rentabilitätskennzahlen festgestellte Verbesserung der Unternehmensergebnisse Anlass sein, die Bewertungspolitik der Geschäftsführung im Jahresabschluss genauer zu untersuchen).
In einem Handelsunternehmen findet als wichtige Steuerungskennzahl zur Beurteilung der Ertragslage der Roh-Erfolgsaufschlagsatz Verwendung, der sich wie nachstehend gezeigt aus dem Kontensystem der Finanzbuchhaltung ableiten lässt.
| Roherfolgsaufschlagsatz = |
(Umsatzerlöse – Wareneinsatz) × 100 |
| Wareneinsatz |
Als branchenübliche und letztjährige Kennzahl wurde ein Roherfolgsaufschlagsatz von 50 % der Planung zugrunde gelegt. Im abgelaufenen Geschäftsjahr betrugen die gesamten Ist-Umsatzerlöse 5.200.000 EUR und der gesamte Ist-Wareneinsatz 3.500.000 EUR. Hieraus errechnet sich ein effektiver Roherfolgsaufschlagsatz von 48,57 %. Aus diesen Ergebnissen könnte der Abschlussprüfer ableiten, dass die Ausprägung der im Rechnungswesen des Handelsunternehmens ausgewiesenen Ist-Objekte (Umsatzerlöse von 5.200.000 EUR und Wareneinsatz von 3.500.000 EUR) nach der Verprobungsrechnung plausibel sind. Dies gilt auch für die Komponenten Anfangsbestand, Zugänge, Entnahmen und Endbestand, die dem Ist-Wareneinsatz zugrunde liegen. Nach pflichtmäßigem Ermessen könnte sich der Abschlussprüfer dann dafür entscheiden, im Rahmen des Prüfungsfeldes "Warenkonten" keine weiteren Einzelfallprüfungen mehr vorzunehmen und seine Prüfungen in diesem Bereich der Finanzbuchhaltung des Handelsunternehmens mit dem Urteil "ordnungsgemäß" zu beenden.
Rz. 105
Systemprüfungen sollen Erkenntnisse über die korrekte und vollständige Erfassung und Verarbeitung der Bestandteile des Prüfungsobjektes liefern (z. B. Prüfungen des Buchführungs-, Inventur-, Kostenrechnungssystems, IKS oder RMS )
Rz. 106
In diesem Zusammenhang sind grundsätzlich 4 elementare Prüfungsschritte zu unterscheiden:
- Erfassung der Systemkonzeption: Feststellung und Dokumentation der geplanten Funktionsweise des Systems mithilfe von Fragebögen und A...