Rechnungsabgrenzung nach HGB und EStG / 5.2 Vorgehensweise bei ausgewählten aktiven Rechnungsabgrenzungsposten

Rz. 70

Bei Ausbeuteverträgen^[1] bestimmt sich die Dauer des Rechtsverhältnisses nach der vorhandenen Abbaumenge und der Intensität des Abbaus. Die Abbaumenge kann regelmäßig am Ende des Jahres festgestellt werden. Der Begriff der "bestimmten Zeit" lässt sich somit über die jeweilige Fördermenge definieren. Deshalb sind Vorleistungen aufgrund von Ausbeuteverträgen zum Abbau von Bodenschätzen als aktive Rechnungsabgrenzungsposten zu bilanzieren, wenn mit dem Abbau bereits begonnen wurde. Diese Rechnungsabgrenzungsposten sind über die jährlich genau festzustellende Fördermenge aufzulösen, obwohl diese Handhabung oft nicht zu einer im Vorhinein bestimmbaren Abbaudauer führt. Das Objektivierungsgebot wird jedoch erfüllt, da die Vorauszahlungen nicht nach unkontrollierbaren Schätzungen verteilt werden. Die Vorauszahlungen sind jedoch als Anzahlungen auszuweisen, wenn in dem betreffenden Jahr mit dem Abbau noch nicht begonnen wurde.

Rz. 71

Werden im Rahmen eines Filmvertriebsfonds lediglich beschränkte Nutzungsrechte übertragen, liegt ein dem Pachtverhältnis vergleichbares schwebendes Geschäft vor, auch wenn der Lizenznehmer durch Zahlung der Lizenzgebühr einseitig in Vorlage tritt.^[2] Durch Bildung eines aktiven Rechnungsabgrenzungspostens ist seine Zahlung daher bei ihm gleichmäßig auf die Laufzeit des Lizenzvertrags zu verteilen.

Rz. 72

Sofern der Erbbauberechtigte zu einem späteren Zeitpunkt auch das Eigentum an dem bisher mit dem Erbbaurecht belasteten Grundstück erwirbt und das Erbbaurecht gleichzeitig aufhebt, ist in der Aufhebung zugleich der Verzicht auf einen wirtschaftlichen Ausgleich für die als Rechnungsabgrenzungsposten ausgewiesenen Vorleistungen zu sehen.^[3] Zu bewerten ist dieser Verzicht mit dem Betrag des aktiven Rechnungsabgrenzungspostens, der bei einer Bilanzaufstellung unmittelbar vor Übergang des wirtschaftlichen Eigentums an dem Grundstück durch den Erbbauberechtigten hätte ausgewiesen werden müssen. Die Anschaffungskosten des Grund und Bodens erhöhen sich um den Wert des Verzichts. Der Fortfall des aktiven Rechnungsabgrenzungspostens führt damit nicht dazu, dass er zu Lasten des Gewinns aufzulösen ist.

Rz. 73

Nach ständiger Rechtsprechung des BFH^[4] ist für im Voraus gezahlte Erbbauzinsen beim Erbbauberechtigten ein aktiver Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden, der linear aufzulösen ist. Der Erbbauberechtigte leistete die Erbbauzinsen für die gesamte Nutzungsdauer (Dauer des Erbbaurechts) im Voraus. In einem solchen Fall bleibt der Wert der ihm eingeräumten Sachnutzung über die Dauer des bestehenden Erbbaurechts gleich. Die degressive Auflösung des aktiven Rechnungsabgrenzungspostens ist nicht zulässig.

[1] Vgl. hierzu und im Folgenden BFH, Urteil v. 25.10.1994, VIII R 65/91, BStBl 1995 II S. 312.

[2] Vgl. hierzu und folgend BMF, Schreiben v. 23.2.2001, IV A 6 – S 2241 – 8/01, BStBl 2001 I S. 175, Abschn. IX, b.

[3] Vgl. hierzu und folgend BFH, Urteil v. 17.4.1985, I R 132/81, BStBl 1985 II S. 617.

[4] Vgl. hierzu und folgend BFH, Beschluss v. 26.3.1991, IV B 132/90, BFH/NV 1991 S. 736.