Renten / 12 Renten aus berufsständischen Versorgungswerken

12.1 Grundsätze

Für Renten aus berufsständischen Versorgungswerken gelten dieselben Regeln wie für Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung, sie werden seit 2005 nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG nachgelagert besteuert. Das BMF^[1] hat eine aktualisierte Liste der berufsständischen Versorgungseinrichtungen veröffentlicht, die Leistungen erbringen, die denen der gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbar i. S. d. § 10 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. a EStG sind.

Hinweis

Kapitalleistungen und Sterbegeld

Nachgelagert besteuert werden alle Leistungen, unabhängig davon, ob sie als Rente oder Teilrente oder als einmalige Leistung, z. B. Sterbegeld oder Abfindung von Kleinstrenten, ausgezahlt werden.^[2]

Dass "Kapitalleistungen" berufsständischer Versorgungseinrichtungen als "andere Leistungen" mit dem in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG genannten Besteuerungsanteil zu besteuern sind, hat der BFH^[3] bestätigt. Derartige Kapitalleistungen können jedoch gem. § 34 Abs. 1 i. V. m. Abs. 2 Nr. 4 EStG nach der Fünftelregelung ermäßigt besteuert werden. Lediglich dann, wenn Beiträge oberhalb der Beitragsbemessungsgrenzen der gesetzlichen Rentenversicherung entrichtet worden sind, liegt aufgrund der Öffnungsklausel aus § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 2 EStG Steuerfreiheit vor.^[4] Auch ein einmaliges Sterbegeld, das ein berufsständisches Versorgungswerk neben der laufenden Hinterbliebenenrente an den überlebenden Ehegatten des Mitglieds zahlt, unterliegt als "andere Leistung"^[5] mit dem Besteuerungsanteil der Einkommensteuer.^[6] In Bezug auf das Sterbegeld ist der für "Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten" geltende ermäßigte Steuersatz nicht zu gewähren.

Praxis-Beispiel

Besteuerung des Altersruhegelds von der Bezirksärztekammer

A bezieht von der Versorgungseinrichtung einer Bezirksärztekammer seit dem 1.10.2004 ein Altersruhegeld. Die im Jahr 2005 zufließenden Zahlungen betrugen 12 × 2.000 EUR = 24.000 EUR. Im Jahr 2024 betrug das Altersruhegeld monatlich 2.800 EUR.

A muss versteuern:

Jahresrente 2024: 12 × 2.800 EUR	33.600 EUR
Rentenfreibetrag wie 2005: 50 % von 24.000 EUR =	./. 12.000 EUR
Werbungskosten-Pauschbetrag	./. 102 EUR
Sonstige Einkünfte	21.498 EUR

[1] BMF, Schreiben v. 19.6.2020, IV C 3 – S 2221/19/10058:0001, BStBl 2020 I S. 617.

[2] BMF, Schreiben v. 19.8.2013, IV C 3 – S 2221/12/10010 :004 / IV C 5 – S 2345/08/0001, BStBl 2013 I S. 1087, Rz. 195.

[3] BFH, Urteil v. 23.10.2013, X R 3/12, BStBl 2014 II S. 58; BFH, Urteil v. 23.10.2013, X R 11/12, BFH/NV 2014 S. 328.

[4] BFH, Urteil v. 23.10.2013, X R 11/12, BFH/NV 2014 S. 328, unter II. 2.

[5] § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG.

[6] BFH, Urteil v. 23.11.2016, X R 13/14, BFH/NV 2017 S. 445; BFH, Urteil v. 5.11.2019, X R 38/18, BFH/NV 2020 S. 673; BFH, Urteil v. 19.4.2021, VI R 8/19, BStBl 2021 II S. 909, Rz. 22.

12.2 Öffnungsklausel

12.2.1 Allgemeines

Die nachgelagerte Besteuerung kann im Einzelfall bei Selbstständigen, die in der Vergangenheit hohe Beiträge in ein berufsständisches Versorgungswerk eingezahlt haben, zu einer ungerechten Überbesteuerung führen. Deshalb kann auf Antrag ein Teil der Leibrente der günstigeren Ertragsanteilsbesteuerung unterworfen werden, sog. Öffnungsklausel.^[1] Eine einheitliche Rente wird dann auf Antrag steuerrechtlich gesplittet. Soweit die Öffnungsklausel reicht, gelten – zur typisierenden Vermeidung einer doppelten Besteuerung – die Ertragsanteile nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG. Im Übrigen findet die nachgelagerte Besteuerung Anwendung.^[2]

Bei dem der Ertragsanteilsbesteuerung unterliegenden Rententeil handelt es sich um den Rententeil, der auf Beiträgen oberhalb des Höchstbeitrags zur gesetzlichen Rentenversicherung beruht, die bis zum 31.12.2004 für mindestens 10 Jahre geleistet wurden. Die Jahre müssen nicht unmittelbar aufeinander folgen.^[3]

Hinweis

Voraussetzung für die Öffnungsklausel

Voraussetzung für die Anwendung der Öffnungsklausel ist, dass der Steuerpflichtige in mindestens 10 Jahren Beiträge über dem Betrag des Höchstbeitrags zur gesetzlichen Rentenversicherung gezahlt hat. Beruhen Altersrenten auf bis zum 31.12.2004 geleisteten Beiträgen, die oberhalb der gesetzlichen Beitragsbemessungsgrenze gezahlt wurden, können die Renten auf Antrag im Rahmen der Öffnungsklausel insoweit weiterhin mit dem wesentlich niedrigeren Ertragsanteil besteuert werden.^[4] Nur der Teil der Rente, der auf den Beitragszahlungen bis zum Höchstbeitrag beruht, wird nachgelagert besteuert.

Für die Frage, ob in einem Jahr Beiträge oberhalb des Betrags des Höchstbeitrags gezahlt wurden, sind sämtliche Beiträge zusammenzurechnen, die in dem einzelnen Jahr an gesetzliche Rentenversicherungen, an landwirtschaftliche Alterskassen und an berufsständische Versorgungseinrichtungen gezahlt wurden. Wurden Beiträge an die gesetzliche Rentenversicherung und an berufsständische Versorgungseinrichtungen geleistet, sind die Beiträge bis zum jeweiligen Höchstbetrag i. S. d. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 2 EStG