Dipl.-Kfm. Hans-Joachim Rux
2.2.1 Aufgliederung der Gewinnrücklagen
Rz. 13
Nach § 272 Abs. 3 HGB dürfen als Gewinnrücklagen nur Beträge ausgewiesen werden, die im Geschäftsjahr oder in einem früheren Geschäftsjahr aus dem Ergebnis gebildet worden sind. Dazu gehören aus dem Ergebnis zu bildende gesetzliche oder auf Gesellschaftsvertrag oder Satzung beruhende Rücklagen oder andere Gewinnrücklagen. Demzufolge schreibt § 266 Abs. 3 A III HGB für Gewinnrücklagen folgende Ausweisgliederung vor:
| III. |
Gewinnrücklagen
- Gesetzliche Rücklage
- Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen
- Satzungsmäßige Rücklagen
- Andere Gewinnrücklagen
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Mittelgroße und große Kapitalgesellschaften müssen diese Untergliederung gemäß § 266 Abs. 1 i. V. m. Abs. 3 HGB auch in die Bilanz aufnehmen.
2.2.2 Einstellung in Gewinnrücklagen und Entnahme aus Gewinnrücklagen
Rz. 14
Wird die Bilanz unter Berücksichtigung der vollständigen oder teilweisen Verwendung des Jahresergebnisses aufgestellt, so sind Entnahmen aus Gewinnrücklagen sowie Einstellungen in Gewinnrücklagen, die nach dem Gesetz, Gesellschaftsvertrag oder Satzung vorzunehmen sind oder aufgrund solcher Vorschriften beschlossen worden sind, bereits bei der Aufstellung der Bilanz zu berücksichtigen.
Veränderungen (Einstellung/Entnahmen) der Gewinnrücklagen sind in der Verlängerungsrechnung zur GuV darzustellen; gemäß § 275 Abs. 4 HGB darf der Ausweis erst nach dem Posten "Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag" erfolgen. Für eine AG, KGaA und eine SE ergibt sich dies eindeutig aus § 158 Abs. 1 AktG.
2.2.3 Gesetzliche Rücklagen
Rz. 15
Gesetzliche Rücklagen sind Rücklagen, zu deren Bildung ein Unternehmen gesetzlich verpflichtet ist. Die Bilanzposition "gesetzliche Rücklage" kann somit nur bei AG und KGaA sowie Genossenschaften und bei der SE zum Tragen kommen; das GmbHG sieht keine gesetzliche Rücklage vor.
Rz. 16
Gemäß § 150 Abs. 2 AktG sind in die gesetzliche Rücklage jährlich 5 % (der "zwanzigste Teil") des um einen ggf. vorhandenen Verlustvortrag aus dem Vorjahr geminderten Jahresüberschusses einzustellen, bis die gesetzliche Rücklage und die Kapitalrücklagen nach § 272 Abs. 2 Nrn. 1–3 HGB zusammen den zehnten oder den in der Satzung bestimmten höheren Teil des Grundkapitals erreichen.
Rz. 17
Auch die Verwendung der gesetzlichen Rücklage sowie der Kapitalrücklagen nach § 272 Abs. 2 Nrn. 1–3 HGB obliegt gesetzlichen Regelungen, die in § 150 Abs. 3 und 4 AktG normiert sind; ausgehend von zwei Sachverhalten gilt Folgendes:
| (1) |
§ 150 Abs. 3 AktG bestimmt: Übersteigen die gesetzliche Rücklage und die Kapitalrücklagen nach § 272 Abs. 2 Nrn. 1–3 HGB zusammen nicht den zehnten oder den in der Satzung bestimmten höheren Teil des Grundkapitals, so dürfen sie nur verwandt werden
- zum Ausgleich eines Jahresfehlbetrags, soweit er nicht durch einen Gewinnvortrag aus dem Vorjahr gedeckt ist und nicht durch Auflösung anderer Gewinnrücklagen ausgeglichen werden kann;
- zum Ausgleich eines Verlustvortrags aus dem Vorjahr, soweit er nicht durch einen Jahresüberschuss gedeckt ist und nicht durch Auflösung anderer Gewinnrücklagen ausgeglichen werden kann.
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| (2) |
Aus § 150 Abs. 4 AktG ergibt sich: Übersteigen die gesetzliche Rücklage und die Kapitalrücklagen nach § 272 Abs. 2 Nrn. 1–3 HGB zusammen den zehnten oder den in der Satzung bestimmten höheren Teil des Grundkapitals, so darf der übersteigende Betrag verwandt werden
- zum Ausgleich eines Jahresfehlbetrags, soweit er nicht durch einen Gewinnvortrag aus dem Vorjahr gedeckt ist;
- zum Ausgleich eines Verlustvortrags aus dem Vorjahr, soweit er nicht durch einen Jahresüberschuss gedeckt ist;
- zur Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln nach den §§ 207 – 220 AktG.
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Die Verwendung der o. g. Rücklagen zum Ausgleich eines Jahresfehlbetrags oder zum Ausgleich eines Verlustvortrags ist gemäß § 150 Abs. 4 Satz 2 AktG dann nicht zulässig, wenn gleichzeitig Gewinnrücklagen zur Gewinnausschüttung aufgelöst werden.
2.2.4 Rücklagen für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen
Rz. 18
Gemäß § 272 Abs. 4 Satz 3 1. Halbsatz HGB ist diese Rücklage bereits bei der Bilanzaufstellung zu bilden; der Jahresabschluss ist also zumindest unter Berücksichtigung der teilweisen Verwendung des Jahresergebnisses aufzustellen.
Rz. 19
Einzustellen ist der Betrag, der dem auf der Aktivseite der Bilanz für die Anteile an dem herrschenden oder mit Mehrheit beteiligten Unternehmen angesetzten Betrag entspricht.
Nach § 272 Abs. 4 Satz 3 Hs. 2 HGB darf die Rücklage auch aus vorhandenen, frei verfügbaren Rücklagen gebildet werden; hierzu zählen die satzungsmäßigen und die anderen Gewinnrücklagen.
Rz. 20
Sofern die Dotierung aus dem Jahresüberschuss oder dem Gewinnvortrag erfolgt, sind die Einstellungen in die Rücklage gemäß § 158 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 AktG in der Verlängerungsrechnung zur GuV zu zeigen; sie können auch nach § 158 Abs. 1 Satz 2 AktG im Anhang aufgeführt werden.
Rz. 21
Nach § 272 Abs. 4 Satz 4 HGB ist die Rücklage aufzulösen, soweit die Anteile an dem herrschenden oder mit Mehrheit beteiligten Unternehmen veräußert, ausgegeben oder eingezogen werden oder auf der Akti...