Die (Teil-)Rückstellung für Aufstockungsbeträge, denen ein Entlohnungscharakter zugrunde liegt, wird ratierlich angesammelt. Die Ansammlung erfolgt nach IDW RS HFA 3, Rn. 21 über den Zeitraum, in dem die Aufstockungsbeträge "verdient" werden. Soweit keine ausdrückliche Vereinbarung in der Altersteilzeitvereinbarung getroffen worden ist, über welchen Zeitraum die Aufstockungsbeträge "erdient" werden, kann nach IDW RS HFA 3, Rn. 22 davon ausgegangen werden, dass dieser Zeitraum mit der rechtlichen Entstehung der Verpflichtung beginnt und mit dem Ende der Beschäftigungsphase endet. M.E. kann hier auch vertreten werden, dass dieser Zeitraum mit der Beschäftigungsphase zusammen fällt, was dem Ansammlungszeitraum für die (Teil-)Rückstellung für Erfüllungsrückstände entspricht.
Der nominelle Verpflichtungsbetrag umfasst den Gesamtbetrag der Aufstockungsbeträge, die in der Freistellungsphase voraussichtlich zu zahlen sind (nach den Wertverhältnissen zum Erfüllungszeitpunkt).
Da die Restlaufzeit der Verpflichtung regelmäßig ein Jahr übersteigt, muss die Rückstellung gemäß § 253 Abs. 2 HGB abgezinst werden (siehe zum Zinssatz und Restlaufzeit unten Kap. 4.3). Der Bilanzwert der (Teil-)Rückstellung für Aufstockungsbeträge zu den einzelnen Bilanzstichtagen ist gem. IDW RS HFA 3, Rn. 16 unter Beachtung biometrischer Parameter zu ermitteln und ratierlich anzusammeln.
Die (Teil-)Rückstellung ist nach IDW RS HFA 3, Rn. 27 unter der Bilanzposition "B.3. Sonstige Rückstellungen" auszuweisen. Hierfür kann z. B. das Konto "Sonstige Rückstellungen" (SKR 03: 0970; SKR 04: 3070) oder das Konto "Rückstellungen für mit der Altersversorgung vergleichbare langfristige Verpflichtungen zum langfristigen Verbleib" (SKR 03: 0964; SKR 04: 3076) verwendet werden.
Nimmt der Arbeitgeber über die Anforderungen des § 8a AltTZG hinaus auch eine Insolvenzsicherung der Aufstockungsbeträge vor, die zu einem Deckungsvermögen i. S. d. § 246 Abs. 2 Satz 2 HGB führen, so ist die (Teil-)Rückstellung für Aufstockungsbeträge und das zugehörige Deckungsvermögen in die Saldierung einzubeziehen. Die in diesem Fall zu verwendenden Konten werden unten in Kap. 4.7 dargestellt.
Die jährlichen Zuführungen zur (Teil-)Rückstellung für Aufstockungsbeträge sind in der Gewinn- und Verlustrechnung nach IDW RS HFA 3, Rn. 29 als "6. Personalaufwand (6.a. Löhne und Gehälter)" auszuweisen. Dies gilt auch für den Fall, dass eine Saldierung der (Teil-)Rückstellung für Aufstockungsbeträge mit einem Deckungsvermögen erfolgt. Zur Buchung kann das Konto "Löhne und Gehälter" (SKR 03: 4100; SKR 04: 6000) verwendet werden.
Die jährlichen Aufzinsungsbeträge sind IDW RS HFA 3, Rn. 30 in der Gewinn- und Verlustrechnung unter den "13. Zinsen und ähnliche Aufwendungen" auszuweisen. Hierfür kann das Konto "Zinsaufwendungen aus der Abzinsung von Pensionsrückstellungen und ähnlichen/vergleichbaren Verpflichtungen" (SKR 03: 2145; SKR 04: 7363). Sofern ein Deckungsvermögen vorhanden ist und eine Saldierung vorzunehmen ist (vgl. hierzu unten Kap. 4.6), so sind auch die Aufwendungen/Erträge aus der Aufzinsung der besicherten (Teil-)Rückstellungen mit den Aufwendungen/Erträgen aus dem zu verrechnenden Deckungsvermögen zu saldieren. Die in diesem Fall zu verwendenden Konten werden unten in Kap. 4.7 dargestellt.
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