Dipl.-Finw. (FH) Walter Niermann
Wegen der unterschiedlichen Höhe im Wertansatz ist zwischen Gewährung lediglich freier Unterkunft und Überlassung einer freien Wohnung zu unterscheiden. Gewährung freier Wohnung liegt vor, wenn eine vollständige Wohnung, d. h. eine in sich geschlossene Einheit von Räumen, dem Arbeitnehmer unentgeltlich überlassen wird. Wesentliche Merkmale einer solchen Wohnung sind Wasserversorgung und -entsorgung sowie eine einer Küche vergleichbare Kochgelegenheit und eine Toilette. In dieser Einheit von Räumen muss ein selbstständiger Haushalt geführt werden können.
Überlassung einer Wohnung
Überlässt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer laut arbeitsvertraglicher Verpflichtung kostenlos ein angemietetes 1-Zimmer-Appartement mit Küchenzeile und WC, ist als Sachbezug der ortsübliche Mietpreis für ein solches Appartement anzusetzen. Hätte der Arbeitgeber stattdessen für seinen Arbeitnehmer nur ein Zimmer bei Mitbenutzung von Bad, Toilette und Küche angemietet, käme nur der Sachbezugswert von monatlich 278 EUR (für 2024) zum Ansatz. Ist der Ansatz des Sachbezugswerts im Einzelfall unbillig, kann nach § 2 Abs. 3 Satz 3 SvEV der ortsübliche Mietpreis angesetzt werden. Davon ist auszugehen, wenn die zur Verfügung gestellte Unterkunft wesentlich vom Durchschnittsstandard einer Unterkunft abweicht und nicht den Anforderungen der Arbeitsstättenverordnung entspricht.
Wird dem Arbeitnehmer eine vollständige Wohnung in diesem Sinn unentgeltlich überlassen, ist für die Bewertung der Wohnung nicht der Sachbezugswert, sondern die ortsübliche Miete, für Energie, Wasser und sonstige Nebenkosten der übliche Preis am Abgabeort anzusetzen. Ortsübliche Miete ist die Miete, die bei nach Baujahr, Art, Größe, Ausstattung, Beschaffenheit und Lage vergleichbaren Wohnungen üblich ist (Vergleichsmiete). Ergeben sich infolge der Nähe zum Betrieb Beeinträchtigungen, z. B. betriebsspezifische Geruchsbelästigungen, sind diese mietmindernd zu berücksichtigen. Bei der Prüfung, ob eine verbilligte Überlassung ihren Rechtsgrund im Arbeitsverhältnis hat, kann ein gewichtiges Indiz sein, in welchem Umfang der Arbeitgeber vergleichbare Wohnungen auch an fremde Dritte zu einem niedrigeren als dem üblichen Mietzins vermietet. Vermietet der Arbeitgeber vergleichbare Wohnungen in nicht unerheblichem Umfang an fremde Dritte zu einer niedrigeren als der üblichen Miete, ist auch bei Arbeitnehmern die niedrigere Miete anzusetzen. Allerdings kann nicht typisierend davon ausgegangen werden, dass bei einem unter 10 % liegenden Anteil an fremdvermieteten Wohnungen generell ein Veranlassungszusammenhang zum Arbeitsverhältnis besteht und damit eine lohnsteuerpflichtige Verbilligung vorliegt.
Überlässt ein Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer eine Wohnung zu einem Mietpreis, der innerhalb der Mietpreisspanne des örtlichen Mietspiegels liegt, scheidet die Annahme eines geldwerten Vorteils nach der Rechtsprechung des BFH regelmäßig aus. Das Finanzamt hat also jeden vom Arbeitgeber geforderten Betrag innerhalb der Bandbreite des Mietspiegels zu akzeptieren.
Überlässt ein Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern Wohnungen und werden Nebenkosten ganz oder zum Teil nicht erhoben, liegt eine verbilligte Überlassung und damit ein Sachbezug nur vor, soweit die tatsächlich erhobene Miete zusammen mit den tatsächlich abgerechneten Nebenkosten die ortsübliche Miete (Kaltmiete plus umlagefähige Nebenkosten) unterschreitet. Bei der Prüfung, ob eine verbilligte Überlassung ihren Rechtsgrund im Arbeitsverhältnis hat, kann ein gewichtiges Indiz sein, in welchem Umfang der Arbeitgeber vergleichbare Wohnungen auch an fremde Dritte zu einem niedrigeren als dem üblichen Mietzins vermietet. Es kann jedoch auch hier nicht typisierend davon ausgegangen werden, dass bei einem unter 10 % liegenden Anteil an fremdvermieteten Wohnungen ein Veranlassungszusammenhang zum Arbeitsverhältnis besteht.
Arbeitslohn kann auch dann vorliegen, wenn sich der Arbeitgeber zur Verwaltung der an seine Arbeitnehmer vermieteten Immobilien eines Dritten bedient, der "nach außen" im eigenen Namen und für eigene Rechnung tätig wird.
Die Lohnbesteuerung für eine dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber zu eigenen Wohnzwecken unentgeltlich oder verbilligt überlassene Wohnung unterbleibt seit 2020, soweit das vom Arbeitnehmer gezahlte Entgelt mindestens 2/3 des ortsüblichen Mietwertes beträgt. Weitere Voraussetzung ist, dass der Mietwert nicht mehr als 25 EUR je Quadratmeter ohne umlagefähige Betriebskosten beträgt. Damit sollen Luxuswohnungen von der Vergünstigung ausgeschlossen werden. Vom Arbeitgeber selbst angemietete Wohnungen, die dem Arbeitnehmer überlassen werden, sind bei Beachtung der vorstehenden Grenzen ebenfalls begünstigt. Es kommt somit nicht darauf an, ob die überlassene Wohnung im Eigentum des Arbeitgebers steht. Im Ergebnis wirkt der Bewertungsabschlag wie ein Freibetrag, da die nach Anwendung des Bewertungsabschlags ermittelte Vergleichsmiete Bemessungsgrundlage für die Bewertung der Mietvorteile...