Das Disagio (auch Damnum oder Abgeld genannt) ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Auszahlungs- und dem Rückzahlungsbetrag eines Darlehens. Das Damnum ist regelmäßig als laufzeitabhängiger Ausgleich für einen niedrigeren Nominalzins und damit als Vorauszahlung eines Teils der Zinsen anzusehen.[1] Das Disagio stellt wirtschaftlich ein Mittel zur Feineinstellung des Zinses im Sinne einer zusätzlich geleisteten Vergütung für die Kapitalüberlassung dar, die die in Form laufender Zinsen gewährte Vergütung im Ergebnis korrigiert und damit Teil des Effektivzinses ist.[2] Wegen dieses wirtschaftlichen Charakters als Kapitalnutzungsvergütung gehört das Damnum zu den Schuldzinsen i. S. d. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG, sodass der erwerbsbezogene Veranlassungszusammenhang für den Werbungskostenabzug entscheidend ist.
Ein marktübliches Damnum ist im Jahr der Verausgabung bzw. der Einbehaltung in voller Höhe als Werbungskosten abzugsfähig.[3] Aus Vereinfachungsgründen kann von der Marktüblichkeit ausgegangen werden, wenn für ein Darlehen mit einem Zinsfestschreibungszeitraum von mindestens 5 Jahren ein Damnum i. H. v. bis zu 5 % vereinbart worden ist.[4]
Die Vorausleistung eines Damnums vor Auszahlung des Darlehenskapitals durch den Darlehensgeber wird als rechtsmissbräuchlich i. S. d. § 42 Satz 1 AO angesehen, wenn das Darlehen oder eine ins Gewicht fallende Teilauszahlung des Darlehens (mindestens 30 % der Darlehensvaluta einschließlich Damnum) später als 3 Monate nach Abfluss des Damnums beim Steuerpflichtigen ausgezahlt wird.[5]
Im Fall der Vereinbarung eines Zusatzdarlehens zur Begleichung des Damnums (sog. Tilgungsstreckungsdarlehen) können jeweils die hierfür aufgewendeten Zinsen und auch die zur Tilgung dieses Zusatzdarlehens geleisteten Teilbeträge gleich einem Damnum als Werbungskosten abgezogen werden.[6] Ein sofortiger Werbungskostenabzug i. H. d. Zusatzdarlehens kommt nicht in Betracht, wenn Darlehen und Tilgung eine rechtliche und wirtschaftliche Einheit bilden, was stets bei denselben Gläubigern gegeben ist.[7] Hierbei kommt es nicht darauf an, ob Vorauszahlungen von Zinsen als Damnum bezeichnet werden oder nicht. Eine rechtliche und wirtschaftliche Einheit von Darlehen und Zusatzdarlehen zur Finanzierung des Damnums ist dann nicht gegeben, wenn es sich um verschiedene Darlehensgeber handelt. Die sonst bei Darlehensauszahlung fällige Damnumschuld ist in den Fällen der Tilgungsstreckung gestundet.
Aufwendungen für Tilgungsstreckungsdarlehen
Die Eheleute F vereinbaren mit ihrer Bank nach Ablauf der Festzinsperiode, dass die Darlehensschuldverhältnisse fortzusetzen sind, und zwar zu einem Festzinssatz von 8 % und einer Tilgung von 1 %. Außerdem sind 9,5 % Geldbeschaffungskosten i. H. v. 38.000 EUR zu zahlen, die durch ein langfristiges Disagio-Zusatzdarlehen zu begleichen sind. Dazu bewilligt die Bank ein weiteres Darlehen von 42.000 EUR, das sie mit 38.000 EUR auszahlt. Das Darlehen ist zweckgebunden und dient der Begleichung der angefallenen Geldbeschaffungskosten i. H. v. 38.000 EUR.
Abziehbar ist lediglich von dem Tilgungsdarlehen ein Teilbetrag i. H. v. 4.000 EUR sowie hinsichtlich des weiteren Betrags von 38.000 EUR die hierauf entfallende Tilgung von jährlich 380 EUR.
Erstattet ein Kreditinstitut (z. B. bei Verkauf des vermieteten Gebäudes) Damnumbeträge, bleibt der Werbungskostenabzug unberührt. Allerdings liegen im Zeitpunkt der Erstattung Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung vor.[8]
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