Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 10 Bemessungsgrundlage ... / 5 Bemessungsgrundlage unentgeltlicher Umsätze (§ 10 Abs. 4 UStG)

5.1 Allgemeines

5.1.1 Sinn und Zweck der Vorschrift

Rz. 453

Außer der Einfuhr aus Drittländern (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG) unterwirft das UStG noch eine Reihe weiterer Umsätze, die ohne Gegenleistung erbracht werden, der USt. Die Behandlung dieser Vorgänge als steuerbare Umsätze verfolgt das Ziel, den Endverbrauch im Inland möglichst in allen Fällen mit USt zu belasten. Das gilt auch für die Regelung des § 1 Abs. 3 UStG für Umsätze zum Endverbrauch in den Freihäfen und der Zwölfseemeilenzone. Für diese Umsätze ist zwar eine Gegenleistung vorhanden, aufgrund des nicht im Inland ausgeführten Umsatzes wird die Steuerbarkeit fingiert, sodass diese Umsätze wie Umsätze im Inland mit USt belastet werden. Für diese Umsätze gilt aufgrund einer erhaltenen Gegenleistung die Bemessungsgrundlage des § 10 Abs. 1 UStG. Für das Verbringen eines Gegenstands durch einen Unternehmer zu seiner nicht nur vorübergehenden Verwendung aus dem übrigen Gemeinschaftsgebiet in das Inland (§ 1a Abs. 2 UStG) bzw. aus dem Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet (§ 3 Abs. 1a UStG) wird ebenfalls die Belastung mit USt sichergestellt. Vor dem 1.4.1999 zählte auch der Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c UStG a. F. für die sog. Repräsentationsaufwendungen hierzu. Dieser frühere Eigenverbrauchstatbestand ist seit dem 1.4.1999 durch den Ausschluss des Vorsteuerabzugs gem. § 15 Abs. 1a UStG ersetzt worden.

Rz. 454

Da bei den Umsätzen ohne eine konkrete Gegenleistung eine Ermittlung einer Bemessungsgrundlage nach der Gegenleistung ausscheidet, musste der Gesetzgeber für sie andere Maßstäbe finden. Auch hier galt es, möglichst eine Gleichbehandlung mit den entgeltlichen Umsätzen, aber zugleich auch eine praktikable Handhabung zu erreichen. Mangels der Möglichkeit der Ermittlung einer subjektiven Besteuerungsgrundlage nach dem, was der leistende (wertabgebende) Unternehmer tatsächlich für seine Leistung erhält oder erhalten soll^[1] ,blieb hier nur eine objektive Wertermittlung, die sich am Wert der Entnahme der Lieferung oder sonstigen Leistung oder der entsprechenden Parallelfälle zu orientieren hatte. Im Rahmen einer umfassenden Anpassung der Tatbestände der unentgeltlichen Wertabgaben wurde 1999^[2] der bisherige deutsche Eigenverbrauch^[3] und die diesem nachempfundenen Einzellösungen zu den Arbeitnehmersachzuwendungen^[4] und die unentgeltlichen sonstigen Leistungen von Gesellschaften an Gesellschafter^[5] durch die Einführung als entgeltlich geltender (fiktiver) Leistungen^[6] bzw. den Ausschluss oder die Beschränkung eines Vorsteuerabzugs^[7] ersetzt. Das bedeutete eine gleichzeitige Anpassung der Bemessungsgrundlagen für diese unentgeltlichen Umsätze. Trotz der grundsätzlichen Annäherung 1999 an die Richtlinienvorgaben musste die Besteuerungsgrundlage der unentgeltlichen Wertabgaben erneut durch das Richtlinien-UmsetzungsG^[8] erneut geändert werden.

[1] Bzw. bis 31.12.2018: nach den tatsächlichen Aufwendungen des Leistungsempfängers.

[2] Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 v. 24.3.1999, BGBl I 1999, 402.

[3] § 1 Abs. 1 Nr. 2 UStG a. F.

[4] § 1 Abs. 1 Nr. Buchst. b UStG a. F.

[5] § 1 Abs. 1 Nr. 3 UStG a. F.

[6] § 3 Abs. 1b UStG als Fiktion von Lieferungen gegen Entgelt und § 3 Abs. 9a UStG als Fiktion von sonstigen Leistungen gegen Entgelt.

[7] § 15 Abs. 1a UStG.

[8] Gesetz zur Umsetzung von EU-Richtlinien in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften v. 9.12.2004, BGBl I 2004, 3310.

5.1.2 Anwendungsfälle

5.1.2.1 Regelung ab dem 1.4.1999 bzw. 1.7.2004

Rz. 455

§ 10 Abs. 4 UStG regelt die Bemessungsgrundlage für Handlungen des Unternehmers in folgenden Fallgruppen:

• Entnahme eines Gegenstands für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen,
• die unentgeltliche Zuwendung an das Personal für dessen privaten Bedarf,
• andere unentgeltliche Zuwendungen von Gegenständen,
• die Verwendung eines unternehmerischen Gegenstands für nichtunternehmerische Zwecke oder für den privaten Bedarf des Personals,
• die unentgeltliche Erbringung einer anderen sonstigen Leistung für Zwecke außerhalb des Unternehmens oder für den privaten Bedarf des Personals,
• das Verbringen aus dem übrigen Gemeinschaftsgebiet ins Inland oder aus dem Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet.

Die Besteuerung setzt außer in den beiden zuletzt genannten Fallgruppen voraus, dass der Gegenstand bzw. seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben.

5.1.2.2 Regelung vor dem 1.4.1999

Rz. 455a

§ 10 Abs. 4 UStG a. F. regelte unter Verwendung einer Reihe von nicht leicht erfassbarer Verweisungen die Bemessungsgrundlage für folgende Fallgruppen:

• Eigenverbrauch,
• Verbringen ins Inland,
• Arbeitnehmer-Sachzuwendungen,
• Leistungen von Gesellschaften an Gesellschafter.

Aufgeschlüsselt bedeutet dieses:

• drei verschiedene Bemessungsgrundlagen für die drei Fallgruppen des Eigenverbrauchs nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 UStG a. F.,

  • Entnahme von Gegenständen für Zwecke außerhalb des Unternehmens^[1],
  • sonstige Leistungen für Zwecke außerhalb des Unternehmens^[2],
  • Aufwendungen, die unter das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 1 bis 7 oder Abs. 7 oder § 12 Nr. 1 EStG fielen, ausgenommen Geldgeschenke und Bewirtungsaufwendungen, soweit § 4 Abs. ...