Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 12 Abs. 2 Nr. 1 [Steuer ... / 4.3 Zu Nr. 3 der Anlage 2 des UStG

4.3.1 Text der Vorschrift

Rz. 186

Lfd. Nr.	Warenbezeichnung	Zolltarif (Kapitel, Position, Unterposition)
3	Fische und Krebstiere, Weichtiere und andere wirbellose Wassertiere, ausgenommen Zierfische, Langusten, Hummer, Austern und Schnecken	aus Kap. 3

4.3.2 Entwicklung der Vorschrift

Rz. 187

Die vorstehende Fassung der Nr. 3 der Anlage 2 des UStG beruht auf der Neufassung der Anlage zur Anpassung an den Gemeinsamen Zolltarif durch Art. 1 Nr. 3 der Verordnung zur Änderung des UStG und der UStDV v. 7.3.1988^[1] und gilt seit dem 1.1.1988 (Rz. 88f.). Materiell-rechtlich entspricht sie der bis 31.12.1987 geltenden Fassung der Nr. 3 der Anlage des UStG.

Grundsätzliche Ausführungen der Verwaltung zur Abgrenzung der begünstigten Gegenstände nach Nr. 3 der Anlage 2 des UStG enthält das grundlegende BMF-Schreiben.^[2]

[1] BGBl I 1988, 204, BStBl I 1988, 117.

[2] BMF v. 5.8.2004, IV B 7 – S 7220 – 46/04, BStBl I 2004, 638, Rz. 23-26, anzuwenden ab 1.8.2004.

4.3.3 Allgemeines

Rz. 188

Unter Nr. 3 der Anlage 2 des UStG fallen alle Waren des Kap. 3 des Zolltarifs (Fische, Krebstiere, Weichtiere und andere wirbellose Wassertiere) mit Ausnahme von Zierfischen, Langusten, Hummer einschließlich der sog. Schwänze (Tiere ohne Kopf, Scheren und Füße), Austern und Schnecken.

Rz. 189

Zu Kap. 3 des Zolltarifs gehören lebende Fische, Krebstiere, Weichtiere und andere wirbellose Wassertiere ohne Rücksicht auf ihre Verwendung (z. B. zur unmittelbaren Ernährung, zu industriellen Zwecken – Herstellung von Konserven usw. – oder zur Aufzucht). Nicht lebende Fische (einschließlich Fischlebern, -rogen und -milch), Krebstiere, Weichtiere und andere wirbellose Wassertiere – ganz oder in Teilen – gehören nur dann zu Kap. 3 des Zolltarifs, wenn sie nach ihrer Art oder Beschaffenheit genießbar sind und eine in diesem Kapitel bezeichnete Beschaffenheit haben. Als genießbar (zur menschlichen Ernährung geeignet) gelten sie auch dann, wenn sie erst nach Bearbeitung oder Zubereitung zur menschlichen Ernährung verwendet werden können. Fische können auch zerlegt, zu Filet geschnitten oder zerkleinert sein. Gefroren sind Waren, die im Lieferzeitpunkt infolge Kältebehandlung bis in die inneren Teile erstarrt sind.

Rz. 190

Unter Kap. 3 des Zolltarifs fällt auch genießbarer Rogen von Störarten, der noch nicht zu Kaviar verarbeitet ist.

Rz. 191

Sind die Fische, Krebstiere, Weichtiere und anderen wirbellosen Wassertiere gekocht oder durch andere als in Kap. 2 des Zolltarifs vorgesehene Verfahren zubereitet und haltbar gemacht, fallen sie meist unter Kap. 16 des Zolltarifs und damit unter Nr. 28 der Anlage 2 des UStG (Rz. 194 und Rz. 448ff.). Insofern ist die Abgrenzung zwischen Waren der Kap. 3 und 16 des Zolltarifs umsatzsteuerlich nicht von großer praktischer Bedeutung.

Rz. 192

Da die Steuerermäßigung des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG nicht für sonstige Leistungen gilt (Rz. 42), hat ein Fischweiherbetrieb, sofern er nicht unter die Pauschalregelung des § 24 UStG fällt, die Ausgabe von Angelscheinen gegen Entgelt mit dem allgemeinen Steuersatz zu versteuern. Dem ermäßigten Steuersatz unterliegt jedoch – neben dem Verkauf von selbst aufgezogenen und zugekauften Fischen – die entgeltliche Überlassung des Tagesfangs an die Angelscheininhaber. Für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung ist es allerdings erforderlich, dass der Fischverkauf der wesentliche Inhalt der Leistung ist. Ein dem ermäßigten Steuersatz unterliegender Fischverkauf liegt auch vor, wenn der Käufer oder Verkäufer die zuvor gekauften Fische in einen Angelteich einsetzt und die Fische vom Käufer geangelt werden, ohne dass sich hierdurch der Preis für die Fische ändert.^[1]

Rz. 193

Wird neben dem Entgelt für den Verkauf der Angelkarten kein besonderes Entgelt für die gefangenen Fische verlangt, liegt ausschließlich eine sonstige Leistung vor. Diese Umsätze sind deshalb auch nicht teilweise (im Umfang der geangelten Fische) begünstigt.^[2] An der Beurteilung des Verkaufs von Angelkarten als sonstige Leistung ändert sich auch nichts, wenn der Unternehmer den Fischbesatz in seinen Teichen entsprechend den Zahlungen der Leistungsempfänger (Angler) erhöht.^[3] Wie der BFH in ständiger Rechtsprechung^[4] geht auch der EuGH davon aus, dass die Einräumung der Berechtigung zur Ausübung der Fischerei in Form einer entgeltlichen Übertragung von Fischereikarten eine Dienstleistung (sonstige Leistung) darstellt.^[5]

Auf dieser Linie liegt auch die nachfolgende FG-Rechtsprechung. Danach handelt es sich bei der Einräumung von Angelberechtigungen nicht um die Lieferung von Fischen, sondern um – dem allgemeinen Steuersatz unterliegende – sonstige Leistungen, auf die auch nicht die Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG anwendbar ist.^[6]

Rz. 194

Zu Kap. 3 des Zolltarifs gehören nicht

1. lebende Meeressäugetiere, z. B. Wale (aus Position 0106 des Zolltarifs);
2. Abfälle von Fischen (Position 0511 des Zolltarifs);
3. getrocknete und gesalzene Schwimmblasen von Kabeljau, auch soweit sie genießbar sind (Position 0505 des Zolltarifs);
4. Fischlebern, Fischrogen oder Fischmilch, die nach Art oder Beschaffenheit ungenießbar ...