Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 12 Abs. 2 Nr. 1 [Steuer ... / 4.52.4 Keine Steuerermäßigung für Teile und Zubehör

Rz. 734

Teile und Zubehör für Körperersatzstücke, orthopädische Apparate und andere orthopädische Vorrichtungen sind nach dem Wortlaut der Nr. 52 der Anlage 2 des UStG ausdrücklich von der Steuerermäßigung ausgenommen. V. 1.1.1980 bis zum 31.12.1987 ergab sich der Ausschluss der Teile und des Zubehörs aus § 27 UStDV (bis 31.12.1979: § 3 der 3. UStDV). Den Ausschluss von Teilen und Zubehör von der Steuerermäßigung hat der Gesetzgeber vorgenommen, weil ansonsten möglicherweise Gegenstände begünstigt worden wären, die auch anderweitig als für künstliche Gelenke verwendet werden könnten.^[1] Gleichwohl kommt eine Einreihung in die begünstigte Position 9021 des Zolltarifs auch dann nicht in Betracht, wenn das betreffende Teil tatsächlich nur zu medizinischen Zwecken Verwendung findet. Die Waren der nicht begünstigten Positionen 7307, 7312, 7315, 7317 oder 7318 des Zolltarifs "gelten" als Teile mit allgemeiner Verwendungsmöglichkeit. Es kommt nicht darauf an, ob tatsächlich die Möglichkeit besteht, das Teil allgemein zu verwenden.^[2]

Das BMF ist gebeten worden, dem Gesetzgeber vorzuschlagen, den Ausschluss der Steuerermäßigung für Teile und Zubehör zu streichen und damit künftig auch auf "Teile und Zubehör" den ermäßigten Steuersatz anzuwenden. Das BMF hat daraufhin im Jahr 2009 geantwortet^[3], dass diese Anregung zurzeit nicht aufgegriffen werden könne. Eine solche Gesetzesänderung könne nicht isoliert, sondern nur im Rahmen einer konzeptionellen Gesamtüberarbeitung der Anlage 2 des UStG vorgenommen werden, gerade weil bei einzelnen Regelungen die ursprünglich verfolgten gesetzgeberischen Ziele aus heutiger Sicht obsolet geworden sind (zu einer künftigen Gesamtüberarbeitung der Anlage 2 des UStG vgl. auch § 12 Abs. 2 UStG Rz. 38).

Rz. 735

Zunächst ist zu beurteilen, ob es sich begrifflich um Teile und Zubehör handelt. Zum Zeitpunkt des Umsatzes muss erkennbar sein, dass das betreffende Erzeugnis als Teil oder Zubehör für bestimmte andere Waren vorgesehen ist.^[4] Nach der weiteren BFH-Rechtsprechung ist für Zwecke der Abgrenzung, ob es sich um begünstigte künstliche Gelenke oder um nicht begünstigte Teile handelt, die Rechtslage vor Inkrafttreten des neuen Zolltarifsystems zum 1.1.1988 (Rz. 76ff.) zu berücksichtigen. Danach kommt der BFH zum Ergebnis, dass Einzelkomponenten künstlicher Gelenke nicht als "Teile" anzusehen und somit unter die Steuerermäßigung nach Nr. 52 Buchst. a der Anlage 2 des UStG fallen.^[5] Die Verwaltung, die vorher Einzelkomponenten künstlicher Gelenke als nicht begünstigte "Teile" angesehen hatte, wendet diese Rechtsprechung an.^[6] Es sind allerdings nur die Lieferungen solcher funktioneller Einheiten ermäßigt zu besteuern, die einen Körperteil in Gänze ersetzen.^[7] Danach sind z. B. der künstliche Oberschenkelknochen (Femur) eventuell mit aufsteckbarem Gelenkkopf (Caput femoris) und die Gelenkpfanne (Acetabulum) eines künstlichen Hüftgelenks begünstigt. Entsprechendes gilt für Oberschenkelkopf (Femurkomponente), Kniescheibe (Patella) und Unterschenkelkopf (Tibiapleateau) einer Kniegelenkprothese, Tibiagleitplatte, Kunststoff-Gleitkern und Taluskappe eines Sprunggelenks, Oberarmkopf (Humeralkomponente) und Schultergelenkpfanne (Glenoidkomponente) eines Schultergelenks sowie Fingergrundgelenk, Fingermittelgelenk oder Daumengrundgelenk und Daumensattel eines Fingergelenks.^[8] Diese Beurteilung gilt nicht nur für (Einzel-)Komponenten von künstlichen Gelenken, sondern für alle der in Nr. 52 Buchst. a bis d der damaligen Anlage des UStG aufgeführten Unterpositionen des Zolltarifs.^[9] Deshalb fallen z. B. Einzelkomponenten von Wirbelsäulenimplantaten unter Nr. 52 Buchst. b der Anlage 2 des UStG.

Rz. 736

Für Teile und Zubehör kann allerdings eine Steuerermäßigung nach anderen Vorschriften des UStG in Betracht kommen. So unterliegen z. B. die Lieferung von Zubehör und Ersatzteilen sowie die Instandsetzung von orthopädischen Hilfsmitteln dem ermäßigten Steuersatz, wenn diese Umsätze von gemeinnützigen Körperschaften außerhalb eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs ausgeführt werden (§ 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG).

Rz. 737

Begrifflich als Teile und Zubehör zu beurteilende Erzeugnisse für Waren der begünstigten Unterpositionen, die z. B. als Ersatzteile oder im Rahmen von Instandsetzungen (Werklieferungen) geliefert (oder eingeführt) werden, werden zolltariflich unterschiedlich behandelt. Sie werden entweder wie die Waren der begünstigten Unterpositionen eingereiht, für die sie bestimmt sind, oder einer anderen Position des Zolltarifs zugewiesen (Anm. 2 zu Kap. 90 des Zolltarifs). Nach dem Wortlaut der Nr. 46 der damaligen Anlage des UStG war zweifelhaft, ob Teile und Zubehör, die nach diesen Grundsätzen wie Waren der ZT-Nr. 90.19 des alten Zolltarifs zu tarifieren waren, auch unter die Steuerermäßigung fielen, weil sie in Nr. 46 der damaligen Anlage des UStG nicht ausdrücklich aufgeführt waren.

Rz. 738

Die Vorschrift des § 27 UStDV 1980 (bis 31.12.1979: § 3 der 3. UStDV), die bis zum 31.12.1987 Teile und Zubeh...