Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 12 Abs. 2 Nr. 8 [Gemein ... / 6 Wirtschaftliche Geschäftsbetriebe

6.1 Allgemeines

Rz. 149

Soweit eine Körperschaft, die die Voraussetzungen der Gemeinnützigkeit erfüllt, Leistungen im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs ausführt, sind diese Leistungen nicht steuerermäßigt (§ 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a S. 2 UStG).

Rz. 150

Soweit ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb unterhalten wird, verliert die Körperschaft an sich nicht den Status der Gemeinnützigkeit, d. h., die Leistungen, die unter den Voraussetzungen von § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a S. 1 UStG erbracht werden, sind weiterhin steuerermäßigt. Die Steuerermäßigung geht aber insgesamt verloren, wenn die Körperschaft den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb um seiner selbst willen unterhält. Dann ist keine Selbstlosigkeit gegeben, denn nach § 55 Abs. 1 AO dürfen sämtliche Mittel der Körperschaft nur für die satzungsmäßigen Zwecke verwendet werden. Auch der Gewinn aus dem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb sowie der Überschuss aus der Vermögensverwaltung dürfen nur diesen satzungsmäßigen Zwecken zukommen.^[1]

Rz. 151

Wird der Status der Gemeinnützigkeit insgesamt durch den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb nicht berührt, fallen nur die Umsätze aus der Steuerermäßigung, soweit sie im Rahmen des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs erbracht werden und dieser Betrieb kein Zweckbetrieb i. S. der §§ 65–68 AO ist.^[2]

Rz. 152

Umsätze im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs, der als Zweckbetrieb einzustufen ist, fallen also grundsätzlich ebenfalls unter die Steuerermäßigung nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG. Die Steuerermäßigung derartiger Leistungen, die im Rahmen eines in den §§ 66 bis 68 AO bezeichneten Zweckbetriebs (nicht eines Zweckbetriebs nach § 65 AO) ausgeführt werden^[3], ist jedoch an folgende Voraussetzungen geknüpft (§ 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a S. 3 UStG):

• Der Zweckbetrieb dient nicht in erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen durch die Ausführung von Umsätzen, die in unmittelbarem Wettbewerb mit dem allgemeinen Steuersatz unterliegenden Leistungen anderer Unternehmer ausgeführt werden, oder:
• Die Körperschaft verwirklicht mit diesen Leistungen ihrer in §§ 66 bis 68 AO bezeichneten Zweckbetriebe ihre steuerbegünstigten satzungsgemäßen Zwecke selbst.

Körperschaften verwirklichen nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a S. 4 UStG mit ihren in den §§ 66 bis 68 AO bezeichneten Zweckbetrieben ihre steuerbegünstigten satzungsgemäßen Zwecke selbst, wenn die Leistungsempfänger oder an der Leistungserbringung beteiligte Personen vom steuerbegünstigten Zweck der Einrichtung erfasst werden.^[4]

Rz. 152a

Der Voraussetzung, dass der ermäßigte Steuersatz für Leistungen von Zweckbetrieben nur gilt, wenn der Zweckbetrieb nicht in erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen durch die Ausführung von Umsätzen dient, die in unmittelbarem Wettbewerb mit dem allgemeinen Steuersatz unterliegenden Leistungen anderer Unternehmer ausgeführt werden, liegt zugrunde, dass der ermäßigte Steuersatz nicht dazu dient, Wettbewerber, die dem Regelsteuersatz unterliegen, mit Hilfe des Zweckbetriebs aus dem Wettbewerb zu verdrängen.^[5] Demgemäß kommt es auch darauf an, ob der Zweckbetrieb seine Leistungen an nicht zum (vollen) Vorsteuerabzug berechtigte Empfänger erbringt und diese aufgrund der Anwendung der Steuersatzermäßigung die steuerbegünstigte Körperschaft und nicht den regelsatzbesteuerten Wettbewerber beauftragen. Die Steuersatzermäßigung wäre danach bereits dann zu verneinen, wenn der ermäßigte Steuersatz als Werbemittel zur Anbahnung von Geschäftsverbindungen zu nicht vorsteuerabzugsberechtigten Leistungsempfängern genutzt wird oder Leistungen fast ausschließlich gegenüber nicht (voll) vorsteuerabzugsberechtigten Leistungsempfängern erbracht werden.^[6]

Rz. 153

Die Steuerermäßigung bleibt ebenfalls erhalten, wenn der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb nicht über die bloße Vermögensverwaltung hinausragt. Eine Vermögensverwaltung liegt nach § 14 S. 3 AO i. d. R. vor, wenn Vermögen genutzt, z. B. Kapitalvermögen verzinslich angelegt oder unbewegliches Vermögen vermietet oder verpachtet wird. Vermögensverwaltung i. S. v. § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a S. 2 UStG i. V. m. § 64 Abs. 1 AO und § 14 S. 1 und 3 AO setzt eine nichtunternehmerische (nichtwirtschaftliche) Tätigkeit i. S. v. § 2 Abs. 1 UStG voraus. Vermögensverwaltung ist danach z. B. das bloße Halten von Gesellschaftsanteilen, nicht aber auch die entgeltliche Überlassung von Sportanlagen.^[7]

Rz. 154

Im Ergebnis ist also zu unterscheiden nach Umsätzen

• durch einen die Steuerermäßigung ausschließenden wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb,
• durch einen die Steuerermäßigung ausschließenden Zweckbetrieb,
• durch einen die Steuerermäßigung nicht ausschließenden Zweckbetrieb nach § 65 AO,
• durch einen die Steuerermäßigung nicht ausschließenden Zweckbetrieb nach §§ 66 bis 68 AO und
• durch eine die Steuerermäßigung nicht ausschließende Vermögensverwaltung.

[1] § 55 Nr. 3 AEAO.

[2] § 64 Abs. 1 AO.

[3] Vgl. zu dieser ab 28.3.2024 geltenden Ergänzung von § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a S. 3 UStG Rz. 15b.

[4] Vgl. zu dem ab 28...