Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 14 Ausstellung von Rech ... / 14 Berichtigung von Rechnungen (§ 31 Abs. 5 UStDV)

12.1 Allgemeines

Rz. 146

Nach § 14 Abs. 6 Nr. 5 UStG i. V. m. § 31 Abs. 5 UStDV können Rechnungen, die entweder nicht alle Angaben nach § 14 Abs. 4 UStG oder § 14 UStG enthalten (formelle Fehler) oder die Angaben in der Rechnung insoweit unzutreffend sind (materielle Fehler) – außerhalb des Anwendungsbereichs von § 14c UStG –, berichtigt werden. Diese Berichtigungsmöglichkeit von Rechnungen mit unvollständigem oder unrichtigem Inhalt ist systematisch geboten, um die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 2 UStG (Besitz einer nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellten Rechnung) zu erfüllen.

Rz. 147

Die zivilrechtliche Befugnis zur Rechnungsberichtigung ist umsatzsteuerrechtlich grundsätzlich unerheblich.^[1] Ziel einer Rechnungsberichtigung ist die Erstellung bzw. Sicherstellung einer ordnungsgemäßen Rechnung und damit die Beseitigung etwaiger Risiken nach § 14c UStG für den Rechnungsaussteller und Sicherstellung des Vorsteuerabzugs aufseiten des Leistungsempfängers.

Rz. 148

Für die Form der Berichtigung ist es ausreichend, wenn nur die fehlenden oder unzutreffenden Angaben durch ein Dokument, das spezifisch und eindeutig auf die Rechnung bezogen ist, übermittelt werden (§ 31 Abs. 5 S. 2 UStDV). Dazu reicht die Angabe der Rechnungsnummer der ursprünglichen Rechnung in dem Änderungsdokument aus (Abschn. 14.11 Abs. 1 S. 4 UStAE). Im Übrigen gelten für dieses Dokument aber die gleichen Anforderungen an Form und Inhalt wie in §§ 14 und 14a UStG (Abschn. 14.11 Abs. 1 S. 5 UStAE). Die Stornierung der fehlerhaften bzw. unvollständigen Rechnung und die Ausstellung einer neuen Rechnung ist folglich nicht erforderlich. Ihr kann aber auch eine Rückwirkung beim Vorsteuerabzug zukommen.^[2]

Rz. 149

Nach der bisherigen Rechtsprechungspraxis bedarf eine Rechnungsberichtigung der Schriftform, was sich damit begründen lässt, dass der gesonderte Ausweis der Steuer bereits der (einfachen) Schriftform bedurfte und dies somit auch für die Berichtigung gelten muss. Dies reicht allerdings auch dann aus, wenn in einem notariell beurkundeten Kaufvertrag mit Umsatzsteuerausweis abgerechnet worden ist.^[3] Nicht erforderlich ist, dass der Leistungsempfänger die ursprüngliche Rechnung zurückgibt.^[4]

Denklogisch dürfte aber eine fehlerhafte oder unvollständige elektronische Rechnung, die in einem elektronischen Format ausgestellt worden ist, nicht zwingend auch durch ein Papierdokument zu ändern sein, sondern ebenso durch ein entsprechendes elektronisches Dokument.^[5]

Rz. 149a

E-Rechnungen i. S. d. § 14 Abs. 1 S. 3 UStG sind gleichermaßen nach § 31 Abs. 5 UStDV berichtigungsfähig. Für eine Rechnungsberichtigung gelten nach § 31 Abs. 5 S. 3 UStDV allerdings die gleichen Anforderungen an Form und Inhalt wie in § 14 UStG. Daher muss die Berichtigung einer E-Rechnung daher ebenfalls in der für diese vorgeschriebenen Form unter Verwendung des entsprechenden Rechnungstyps erfolgen. Eine Übermittlung der fehlenden oder unzutreffenden Angaben in einer anderen Form ist nicht ausreichend.^[6] Aus der Verpflichtung zur Abrechnung mittels E-Rechnung nach § 14 Abs. 2 S. 2 Nr. 1 UStG folgt daher auch die entsprechende korrespondierende Verpflichtung zur Rechnungsberichtigung auf demselben Wege.

Rz. 150

Die Befugnis zur Berichtigung einer Rechnung steht grundsätzlich nur dem Rechnungsaussteller zu.^[7] Lediglich in dem Fall, in dem ein Dritter mit der Ausstellung der Rechnung beauftragt worden ist (§ 14 Abs. 2 S. 7 UStG) kann die Berichtigung durch den leistenden Unternehmer selbst oder im Fall der Gutschrift durch den Aussteller der Gutschrift vorgenommen werden (Abschn. 14.11 Abs. 2 S. 2 UStAE). Der Empfänger des Abrechnungsdokuments darf daher von sich aus den Inhalt der Abrechnung nicht verändern. Eine solche Berichtigung oder Ergänzung durch den Abrechnungsempfänger wäre nur dann anzuerkennen, wenn sich der Abrechnende die Änderungen zu eigen macht und dies aus dem Abrechnungspapier oder anderen Unterlagen hervorgeht, auf die im Abrechnungspapier hingewiesen ist.^[8] Die Ergänzung oder Veränderung einer fremden Rechnung ist als Urkundenfälschung nach § 246 StGB strafbewehrt und kann eine Steuerhinterziehung darstellen.^[9]

Rz. 151

Sammelberichtigungen sind zulässig, da in einer Rechnung auch über mehrere Lieferungen oder sonstige Leistungen abgerechnet werden kann. Folgerichtig sind demgemäß auch Berichtigungen oder Ergänzungen im Wege von Sammelberichtigungen oder -ergänzungen zulässig.

Rz. 152

Die Finanzbehörden sind an der Berichtigung von Rechnungen nach § 31 Abs. 5 UStDV – anders als bei der besonderen Berichtigungsregelung in § 14c Abs. 2 UStG – nicht zu beteiligen; die Rechnungsberichtigung muss nicht von den Finanzbehörden genehmigt werden.

[1] BFH v. 11.10.2007, V R 27/05, BStBl II 2008, 438.

[2] BFH v. 22.1.2020, XI R 10/17, BStBl II S. 601.

[3] BFH v. 11.10.2007, V R 27/05, BStBl II 2008, 438.

[4] BFH v. 25.2.1993, V R 112/91, BStBl II 1993, 643.

[5] FG Baden-Württemberg v. 24.5.2017, 1 K 605/17, Haufe-Index 11406209, EFG 2018, 244, in der Revis...