Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 24 Durchschnittssätze f ... / 7.5 Widerruf der Option

7.5.1 Ausübung des Widerrufs

Rz. 311

Hat ein Land- und Forstwirt wirksam nach § 24 Abs. 4 S. 1 UStG zur Regelbesteuerung optiert (Rz. 289ff.), bindet ihn diese Option nach § 24 Abs. 4 S. 2 UStG für mindestens fünf Kalenderjahre (Rz. 293ff.). Die ausgeübte Option kann nach § 24 Abs. 4 S. 3 UStG mit Wirkung vom Beginn eines Kalenderjahrs an widerrufen werden. Der optierende Land- und Forstwirt kehrt also keineswegs nach fünf Kalenderjahren in der Regelbesteuerung automatisch in die Pauschalierung zurück. Wie die Option kann auch der Widerruf nur einheitlich für alle land- und forstwirtschaftlichen Betriebe des Unternehmers erfolgen.^[1] Und wie die Optionserklärung ist auch der Widerruf eine einseitige, empfangsbedürftige Willenserklärung, die an keine bestimmte Form gebunden ist. Mangels Eindeutigkeit wird man aber in der bloßen Nichtabgabe von USt-Voranmeldungen keinen Widerruf der Option sehen können. S. Rz. 294 zum Widerruf der Option, wenn der Land- und Forstwirt nach dem Ausscheiden aus der Pauschalierung die Kleinunternehmerbesteuerung nach § 19 Abs. 1 UStG anwendet.

Rz. 312

Für den Widerruf hat der Gesetzgeber in § 24 Abs. 4 S. 4 UStG eine Frist gesetzt, die am 10. Tag nach Beginn des betreffenden Kalenderjahrs endet. Das Gesetz verlangt also vom Land- und Forstwirt, mit der gebotenen Sorgfalt im Voraus seine künftigen Verhältnisse zu beurteilen und auf dieser Grundlage die Entscheidung über den Widerruf zu treffen. Diese Frist kann nach § 24 Abs. 4 S. 5 UStG verlängert werden. Der Antrag auf Fristverlängerung ist innerhalb der gesetzlichen Frist zu stellen und zu begründen. Ein Grund, der eine Fristverlängerung rechtfertigt, kann z. B. die Ungewissheit über die Vornahme einer größeren Investition (etwa wegen ausstehender Entscheidungen im Baugenehmigungsverfahren oder über die Finanzierung) sein. Eine über das Ende des Kalenderjahrs hinausreichende Fristverlängerung wird aber als nicht gerechtfertigt anzusehen sein, weil bis dahin die Verhältnisse im Allgemeinen hinreichend überschaubar sind.

Rz. 313

Ist die Frist für den Widerruf der Option bereits abgelaufen, kann sie nach § 24 Abs. 4 S. 6 UStG rückwirkend verlängert werden, wenn es unbillig wäre, die durch den Fristablauf eingetretenen Rechtsfolgen bestehen zu lassen. Dass der Gesetzgeber beim Versäumen der Frist für den Widerruf der Option anders als bei der Frist für die Option zur Regelbesteuerung (Rz. 290) eine Billigkeitsregelung vorsieht, liegt darin begründet, dass die Entscheidung, den Widerruf vorzunehmen, sofort zu Beginn des betreffenden Kalenderjahres getroffen werden muss. Über einen Antrag auf nachträgliche Fristverlängerung aus Billigkeitsgründen entscheidet das FA nach pflichtgemäßem Ermessen. Dabei gelten die gleichen Grundsätze, die bis zum 31.12.1983 für die nachträgliche Fristverlängerung für die Optionserklärung galten. Dass die Regelbesteuerung im Einzelfall zu einer höheren Steuerschuld führt als die Pauschalierung, beschreibt nur die Folgen einer evtl. Fristversäumnis und führt daher allein nicht zur Annahme einer Unbilligkeit.^[2] Vielmehr ist eine rückwirkende Verlängerung der Widerrufsfrist nur bei unvorhergesehenen Ereignissen gerechtfertigt.^[3] Derartige unvorhergesehene Ereignisse müssen außerhalb der persönlichen Einflusssphäre des Land- und Forstwirts gelegen haben; in Betracht kommen Katastrophenfälle (Brand, Sturmschaden, Überschwemmung) oder Ereignisse, die eine vom Unternehmer bereits getroffene Investitionsentscheidung, die für die Anwendung der Regelbesteuerung ausschlaggebend war, ohne sein Dazutun unmöglich oder jedenfalls unwirtschaftlich gemacht haben.^[4] Fehlende steuerliche Beratung oder die Unkenntnis der Widerrufsmöglichkeit oder der Frist dafür rechtfertigen keine rückwirkende Verlängerung der Frist.^[5]

[1] Abschn. 24.8 Abs. 1 S. 4 UStAE.

[2] BMF v. 16.4.1974, IV A 1 – S 7418 – 5/73, UR 1974, 117.

[3] Niedersächsisches FG v. 2.3.1981, V 295/79, EFG 1982, 50; Niedersächsisches FG v. 8.11.1982, V 100/82, UR 1983, 38; BFH v. 9.6.1983, V R 170/82, UR 1983, 160; FG Rheinland-Pfalz v. 18.9.1984, 3 K 326/83, EFG 1985, 45.

[4] OFD Koblenz v. 30.12.1987, S 7527 A – St 51 1/St 51 2/St 51 3, UR 1988, 264.

[5] BFH v. 13.6.1991, V R 68/87, BFH/NV 1992, 208; FG Nürnberg v. 18.11.1986, II 23/82, EFG 1987, 483.

7.5.2 Folgen des Widerrufs

Rz. 314

Der Land- und Forstwirt, der von der Regelbesteuerung zur Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG zurückkehrt, kann für alle vor der Rückkehr bewirkten Umsätze Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis unter Anwendung der Steuersätze des § 12 UStG ausstellen. Denn ob ein Umsatz bereits der Durchschnittssatzbesteuerung oder noch der Regelbesteuerung unterliegt, richtet sich nach dem Zeitpunkt der Ausführung der Leistung und nicht nach dem Zeitpunkt der Ausstellung der Rechnung. Im Übrigen ist auch bei der Rückkehr zur Durchschnittssatzbesteuerung zu beachten, dass durch den Wechsel der Besteuerungsform steuerpflichtige Vorgänge nicht unversteuert bleiben oder doppelt erfasst werden (vgl. Rz. 296). Die Versteuerung von Anzahlungen zzt. der Re...