Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 26a Bußgeldvorschriften / 2 Gesetzeszweck und unionsrechtliche Grundlagen

Rz. 20

Mit § 26a UStG verfolgte der Gesetzgeber ursprünglich den Zweck, dass der deutsche Staat seinen Informationspflichten, die ihm wegen der Einführung des Europäischen Binnenmarkts gegenüber den anderen Mitgliedstaaten zum Schutz deren Steueraufkommen oblagen, effektiv nachkommen konnte.^[1] Der Fiskus war und ist hierbei auf die Informationen der Steuerpflichtigen in einem so hohen Maß angewiesen, dass Pflichtverletzungen der Steuerpflichtigen ordnungswidrigkeitsrechtlich geahndet werden müssen.^[2] Die erhöhten Mitwirkungspflichten und das Kontrollbedürfnis beruhten vor allem auf dem Wegfall der Grenzkontrollen im Binnenmarkt, welcher die Überwachung der grenzüberschreitenden Umsätze nur noch unmittelbar bei den handelnden Unternehmern ermöglichte. Die ersten drei Ordnungswidrigkeitentatbestände des § 26a UStG (Rz. 2) waren demnach eine notwendige flankierende Maßnahme der Schaffung des umsatzsteuerrechtlichen europäischen Binnenmarkts, die Einfügung der Regelung war also zur Umsetzung von unionsrechtlichen Vorgaben notwendig.^[3]

Rz. 21

Die nachfolgenden Erweiterungen des § 26a UStG waren dann aber nicht mehr unionsrechtlich vorgegeben, sie dienten zunächst einer intensiveren Bekämpfung der Schwarzarbeit und der Steuerhinterziehung.^[4] In der Tat hatte das Ausmaß der Schwarzarbeit und der Steuerhinterziehung in Deutschland eine derartige Größenordnung angenommen^[5], dass der Gesetzgeber mit einem ganzen Bündel von Maßnahmen tätig wurde. Bezogen auf die Regelung des § 26a UStG ist dabei zu berücksichtigen, dass sämtliche "Schwarzgeschäfte" sich i. d. R. dadurch auszeichnen, dass auf die Ausstellung einer Rechnung zumeist verzichtet wird, schon um der Überprüfbarkeit solcher Umsätze von vornherein die Grundlage zu entziehen (was zumeist auch gelingt). Insoweit lag es auch nahe, Pflichtverstöße im Zusammenhang mit Rechnungen zu sanktionieren.

Rz. 22

Mit einer Verschärfung der Verpflichtungen zur Ausstellung und Aufbewahrung von Rechnungen sanktionierte der Gesetzgeber demnach zugleich Verstöße gegen diese Verpflichtungen, denn ansonsten bestand die Gefahr, dass solche Vorschriften schlicht ignoriert wurden. Ein anschauliches Beispiel für die Verschärfung der Rechtslage ist hier die Verpflichtung zur Aufbewahrung von Rechnungen für Werklieferungen und sonstige Leistungen an einem Grundstück für "Nichtunternehmer" (und für Unternehmer, die nicht für ihren unternehmerischen Bereich handeln) für einen Zeitraum von zwei Jahren nach § 14b Abs. 1 S. 5 UStG und dem damit verbundenen Ordnungswidrigkeitentatbestand des § 26a Abs. 1 Nr. 3 UStG. Der Grund zur Schaffung dieser Regelung ist zwar nachvollziehbar, denn dass die i. d. R. kostspieligen Handwerksleistungen an Gebäuden von Endverbrauchern häufig "schwarz" in Anspruch genommen werden – schon weil der Leistungsempfänger wegen der nur beschränkten steuerlichen Abzugsmöglichkeit selten ein Interesse an dem Empfang einer Rechnung hat – ist geradezu eine Binsenwahrheit. Der Erfolg dieses neuen rechtlichen Instrumentariums dürfte allerdings bescheiden sein (Rz. 130ff.).

Rz. 23

Der Zweck der Ergänzung des § 26a UStG durch das EU-Richtlinien-Umsetzungsgesetz^[6] aus dem Jahr 2004 bestand darin, eine Ermächtigungsgrundlage zur Ahndung von Zuwiderhandlungen gegen die in einer Rechtsverordnung zu § 18c UStG damals erst noch festzulegende Meldepflicht einzuführen.^[7] Eine derartige Rechtsverordnung wurde allerdings erst mit Wirkung zum 1.7.2010 in Deutschland geschaffen^[8]; der Bußgeldtatbestand des § 26a Abs. 1 Nr. 6 UStG ist erst seitdem anwendbar. Der Zweck dieses Bußgeldtatbestands besteht darin, die Steuerpflichtigen zur Mitwirkung bei diesen Meldepflichten zu veranlassen.

Rz. 24

Der Zweck des zum 1.7.2021 eingefügten ehemaligen § 26b UStG als neuer § 26a Abs. 1 UStG besteht in erster Linie in der Bekämpfung der Umsatzsteuerhinterziehung, zu Einzelheiten wird hier wegen des Zusammenhangs zu der Entstehungsgeschichte des ehemaligen § 26b UStG auf die Ausführungen hier in Rz. 30ff. verwiesen. Der Zweck der mWv 1.1.2024 durch das JStG 2022^[9] neu eingeführten drei Bußgeldtatbestände für Zahlungsdienstleister (Rz. 17) in den Nr. 8 bis 10 des § 26a Abs. 2 UStG dürfte darin bestehen, eine Verletzung der (umfangreichen) Aufzeichnungs-, Aufbewahrungs- und Übermittlungspflichten dieser Personengruppe (Rz. 173ff.) sanktionieren zu können. Ohne eine Sanktionsmöglichkeit könnte diese Vorschrift leicht zum "Papiertiger" werden.

Rz. 25

Die praktische Bedeutung des § 26a UStG ist seit Einführung der einzelnen Tatbestände bis heute unverändert – entgegen seines vielversprechenden Gesetzeszwecks – eher gering^[10], das gilt vor allem für die bis zum 30.6.2021 geltende Fassung der Vorschrift, mithin für den jetzigen § 26a Abs. 2 UStG. Allgemein ist schon in den vorhandenen amtlichen Verlautbarungen des BMF zu den Ergebnissen aus der Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten das Verhältnis der durchgeführten (abgeschlossenen) Straftaten zu den der durchgeführten Bußgeldver...