Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 27b Umsatzsteuer-Nachschau / 4.3 Betriebsprüfung

Rz. 95

Die Umsatzsteuer-Nachschau ist keine Außenprüfung, wie sie insbesondere die steuerliche Betriebsprüfung zum Inhalt hat (Rz. 13), sie kann zwar nach § 27b Abs. 3 UStG unter bestimmten Voraussetzungen in eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung übergehen; ein Übergang zur Betriebsprüfung ist aber ausgeschlossen. Die Umsatzsteuer-Nachschau und die Betriebsprüfung unterscheiden sich vielmehr schon von ihrem Ansatz wesentlich. Die Außenprüfung nach den §§ 193ff. AO in der Form der Betriebsprüfung stellt eine umfassende Prüfung eines in der Vergangenheit liegenden Besteuerungszeitraums mit dem Ziel dar, nach der Prüfung einen endgültigen Steuerbescheid erlassen zu können^[1]; sie hat i. d. R. verschiedene Steuerarten und Besteuerungszeiträume zum Gegenstand. Das Verfahren der Betriebsprüfung ist weitgehend formalisiert, es bedarf insbesondere einer vorher bekannt zu gebenden schriftlichen Prüfungsanordnung, in der die zu prüfenden Steuerarten und Zeiträume – mithin der Prüfungsgegenstand – benannt werden.^[2] Am Ende der Prüfung ist grundsätzlich eine Schlussbesprechung abzuhalten.^[3] Der Steuerpflichtige weiß demnach genau, was zu welchem Zeitpunkt während einer Betriebsprüfung geprüft wird, er ist vorher darüber informiert, was auf ihn zukommt. Dies ist bei der Umsatzsteuer-Nachschau nicht der Fall, die Prüfung ist unangekündigt und ihr Gegenstand wird erst bei ihrem Beginn bekannt gegeben.

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Die Durchführung der Umsatzsteuer-Nachschau hat demnach auch nicht die steuerlichen Rechtsfolgen einer Betriebsprüfung oder anderen Außenprüfung.^[4] Sie bewirkt insbesondere keine Ablaufhemmung für die Festsetzungsverjährung nach § 171 Abs. 4 AO^[5], sie führt auch nicht zu einer Änderungssperre (erhöhte Bestandskraft) nach § 173 Abs. 2 AO^[6], da nicht der gesamte Steuerfall (also eine Steuerart pro Veranlagungszeitraum) geprüft wurde. Die Verwaltung ist nach Durchführung einer Umsatzsteuer-Nachschau – anders als bei der Betriebsprüfung – m. E. auch nicht zur Aufhebung eines Vorbehalts der Nachprüfung nach § 164 Abs. 3 S. 3 AO verpflichtet, jedenfalls solange sich aus der Nachschau keine Änderungen gegenüber der ursprünglichen Festsetzung der USt ergeben.

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Nur auf einen ersten Blick mag es so erscheinen, dass eine Umsatzsteuer-Nachschau nach § 27b Abs. 3 UStG ebenfalls in eine Betriebsprüfung übergehen kann, sofern die bei der Nachschau getroffenen Feststellungen dazu Anlass geben. Zwar wird in § 27b Abs. 3 UStG von dem Übergang zur Außenprüfung gesprochen, da die Prüfungshandlungen bei der Umsatzsteuer-Nachschau aber auf die USt beschränkt sind (Rz. 19), kann m. E. auch nur zu einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung übergegangen werden.^[7] Ausnahmsweise kann zwar auch der Übergang zu einer Betriebsprüfung nach § 197 Abs. 1 S. 1 AO ohne Prüfungsanordnung möglich sein, wenn der Prüfungszweck durch eine vorherige Anordnung gefährdet würde; § 27b Abs. 3 UStG dürfte aber für den Anwendungsbereich der Umsatzsteuer-Nachschau die gesetzliche Sonderregelung sein. Denkbar sind solche Fälle im Übrigen wohl nur, wenn zugleich die Einleitung eines Strafverfahrens geboten wäre. Die strafprozessualen Regeln verdrängen dann die steuerlichen Befugnisse. In der Regel wird daher nur der Übergang zu einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung nach § 27b Abs. 3 UStG möglich sein.

[1] Schallmoser, in HHSp, AO, Vor §§ 209–217 AO Rz. 10.

[2] §§ 196, 197 AO.

[3] § 201 AO.

[4] Abschn. 27b.1 Abs. 6 UStAE; Leipold, in Sölch/Ringleb, UStG, § 27b UStG Rz. 7.

[5] Abschn. 27b.1 Abs. 7 S. 1 UStAE.

[6] Abschn. 27b.1 Abs. 7 S. 2 UStAE.

[7] Auch wenn in der Verwaltungsanweisung vom Übergang zu einer Außenprüfung gesprochen wird, ist damit nur die USt gemeint; Abschn. 27b.1 Abs. 9 S. 2 UStAE; vgl. auch Brandl, in Bunjes, UStG, § 27b UStG Rz. 22; Baumgartner, in Offerhaus/Söhn/Lange, UStG, § 27b UStG Rz. 33, Leipold, in Sölch/Ringleb, UStG, § 27b UStG Rz. 25 und Tormöhlen, in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 27b UStG Rz. 27.