Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 3 Abs. 14 [Einzweck-Gut ... / 2.3 Nichteinlösung des Gutscheins

Rz. 24

Die gesetzlichen Regelungen in § 3 Abs. 13 bis 15 UStG enthalten keine Aussage über die Folgen der Nichteinlösung von Einzweck-Gutscheinen. Insoweit bleibt unklar, ob auch im Fall der Nichteinlösung eines Einzweck-Gutscheins eine Steuer aufgrund der Fiktionen anfällt bzw. bestehen bleibt. Hierfür spricht, dass § 3 Abs. 14 S. 2 UStG bereits die Übertragung des Gutscheins als maßgeblichen steuerbaren Vorgang festlegt und insoweit die später nicht stattfindende tatsächliche Leistungserbringung keine weitere Folge auslöst. Im Hinblick auf die unionsrechtlich sowie durch die Gesetzgebung u. a. intendierte Erfassung von Geschäften mit nicht eingelösten oder verfallenen Gutscheinen, die beim Unternehmer ohne sonst erforderliche Kosten (z. B. Wareneinsatz) zu Wertzuwächsen führen, greifen die Rechtsfolgen des Einzweck-Gutscheins nach § 3 Abs. 14 S. 2 – 4 UStG auch dann ein, wenn die tatsächliche Leistung nie erbracht wird.^[1] Ebenso verhält es sich, sofern der Gutschein bedingungsgemäß verfällt, der Anspruch damit untergeht oder verjährt oder mit sonstigen Einwendungen oder Einreden behaftet ist. Auch die Finanzverwaltung geht davon aus, dass ein nicht eingelöster bzw. durch Ablauf der Gültigkeitsdauer verfallener Einzweck-Gutschein zu keinen weiteren umsatzsteuerlichen Folgen führt, da die ursprüngliche Leistung bereits bei Übertragung bzw. Ausgabe des Gutscheins als erbracht gilt und demzufolge in diesem Zeitpunkt zu versteuern ist. Auch eine Änderung der Bemessungsgrundlage nach § 17 Abs. 1 UStG kommt nur dann in Betracht, wenn das Entgelt ausnahmsweise zurückgezahlt wird.^[2]

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Auch eine Berichtigung der Umsatzsteuer nach § 15a UStG scheidet in diesen Fällen aus, da die Fiktionen von § 3 Abs. 14 UStG unabhängig von der dort vorausgesetzten Ausführung von Umsätzen eingreift. Anders verhält es sich aber, falls der Einzweck-Gutschein rückerstattet wird.^[3] Denn dann würde nach § 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG das Rückgängigmachen einer (in diesem Fall fiktiven) steuerpflichtigen Leistung vorliegen.

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Insoweit zeigt sich aber eine sachlich nicht gerechtfertigte Ungleichbehandlung zwischen der Übertragung von Einzweck-Gutscheinen und der Übertragung von Mehrzweck-Gutscheinen. Da bei letzteren die Steuer erst im Fall der tatsächlichen Leistungserbringung entsteht, werden deren Aussteller im Fall einer Nichteinlösung begünstigt. Für die gestaltende Praxis kann es deshalb zur Vermeidung der Vorfinanzierungsbelastung bei Einzweck-Gutscheinen sinnvoll erscheinen, Gutscheine als Mehrzweck-Gutscheine auszugestalten.

[1] So auch Prätzler/Zawodsky, MwStR 2018, 636; Robisch/Greif, NWB 2018, 2682.

[2] Abschn. 3.17 Abs. 7 UStAE.

[3] So auch Abschn. 3.17 Abs. 7 S. 2 UStAE.