Rz. 126
Nach § 4 Nr. 12 S. 1 Buchst. c UStG sind auch die Bestellung, die Übertragung und die Überlassung der Ausübung von dinglichen Nutzungsrechten an Grundstücken umsatzsteuerfrei. Davon betroffen sind insbesondere der Nießbrauch[1], die Grunddienstbarkeit[2], die beschränkte persönliche Dienstbarkeit[3] sowie das Dauerwohnrecht und das Dauernutzungsrecht.[4] Damit ist z. B. die Einräumung des dinglichen Rechts, eine Elektrizitäts- oder Ölversorgungsleistung über ein Grundstück zu führen, umsatzsteuerfrei. Erforderlich ist, dass der Nutzungsberechtigte – vergleichbar einem Eigentümer – Unbefugte von der Nutzung ausschließen kann. Eine Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 12 Buchst. c UStG kommt nicht in Betracht, wenn die einer Körperschaft des öffentlichen Rechts von einem Unternehmer eingeräumte Grunddienstbarkeit nur dazu dient, die Verpflichtung des Unternehmers zu Bau und Betrieb des Schwimmbads abzusichern.[5]
Rz. 127
Die Bestellung solcher dinglicher Nutzungsrechte muss vom Begriff der Vermietung und Verpachtung umfasst sein. Somit ist z. B. die entgeltliche Bestellung eines unwiderruflich eingeräumten dinglichen Nutzungsrechts zur Durchführung von ökologischen Ausgleichsmaßnahmen nach den Naturschutzgesetzen nicht nach § 4 Nr. 12 UStG befreit. Stellt ein Landwirt auf vertraglicher Grundlage gegen Entgelt dauerhaft und durch die Eintragung einer Dienstbarkeit gesichert einer Stadt ein Grundstück zur Erfüllung ihrer naturschutzrechtlichen Verpflichtungen zur Verfügung und stellt er gegen Entgelt eine bestimmte Ausgleichsmaßnahme erstmals her, ist dieser Vorgang – unabhängig davon, wie viele umsatzsteuerrechtliche Leistungen er umfasst – steuerbar und steuerpflichtig; er unterliegt nicht der Besteuerung nach Durchschnittssätzen.[6] Es fallen nur die dinglichen Nutzungsrechte unter die Steuerbefreiung, die – wie z. B. die Einräumung des Wegerechts – dem Inhaber ein Nutzungsrecht an dem Grundstück geben.[7] § 4 Nr. 12 S. 1 Buchst. c UStG ist unionsrechtskonform dahingehend auszulegen, dass nur solche dinglichen Nutzungsrechte von der Steuerbefreiung betroffen sind, die auch vom Begriff der Vermietung und Verpachtung i. S. v. Art. 135 Abs. 1 Buchst. l MwStSystRL erfasst werden. Hierunter kann grundsätzlich auch die i. S. v. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG als eigenständige Leistung unternommene Bewilligung einer beschränkten persönlichen Dienstbarkeit i. S. d. § 1090 Abs. 1 BGB fallen, mit der ein Grundstück zivilrechtlich gegenüber jedermann in der Weise belastet wird, dass derjenige, zu dessen Gunsten die Belastung erfolgt, berechtigt ist, das Grundstück in einzelnen Beziehungen zu benutzen oder ihm eine sonstige Befugnis zusteht, die den Inhalt einer Grunddienstbarkeit bilden kann. Insoweit regelt § 1018 BGB, dass ein Grundstück durch eine Grunddienstbarkeit inhaltlich in der Weise belastet werden kann, dass der Berechtigte das Grundstück in einzelnen Beziehungen benutzen darf oder dass auf dem Grundstück gewisse Handlungen nicht vorgenommen werden dürfen oder dass die Ausübung eines Rechts ausgeschlossen ist, das sich aus dem Eigentum an dem belasteten Grundstück ergibt. Erhält ein Grundstückseigentümer als Unternehmer für die Eingehung einer als beschränkte persönliche Dienstbarkeit (§ 1090 Abs 1 BGB) eingetragenen Unterlassungsverpflichtung, mit welcher er dem Begünstigten einen verbrauchsteuerfähigen Vorteil zuwendet, ein Entgelt, so kommt für diese sonstige Leistung die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 12 Buchst. c UStG in Betracht.[8]
Rz. 128
§ 4 Nr. 12 S. 1 Buchst. c UStG gilt nicht, wenn das dingliche Nutzungsrecht den Begünstigten nicht dazu berechtigt, das Grundstück in einzelnen Beziehungen zu nutzen, sondern nur eine im Übrigen steuerpflichtige Leistung des Grundstückseigentümers sichern soll. Vereinbart der Bauherr einer Tiefgarage mit der Stadt den Bau und die Zurverfügungstellung von Stellplätzen für die Allgemeinheit und erhält er dafür einen Geldbetrag, so ist in der Durchführung dieses Vertrags ein Leistungsaustausch mit der Stadt zu sehen. Die Leistung ist auch dann nicht steuerfrei, wenn zugunsten der Stadt eine beschränkt persönliche Dienstbarkeit im Grundbuch eingetragen wird. Der Unternehmer überlässt in einem solchen Fall das Parkhaus nicht der Stadt, sondern nur den Parkhausbenutzern zur Nutzung. Die Dienstbarkeit dient lediglich der Absicherung der Verpflichtung des Unternehmers, das Parkhaus in dem vereinbarten Umfang zu bauen und zu betreiben. Der damit bewirkte Umsatz an die Stadt ist steuerpflichtig und wird auch nicht durch die Eintragung einer beschränkt persönlichen Dienstbarkeit steuerfrei.[9]
Rz. 129
Bei der Überlassung von Grundstücksteilen zur Errichtung von Strommasten für eine Überlandleitung, der Einräumung des Rechts zur Überspannung der Grundstücke und der Bewilligung einer beschränkten persönlichen Dienstbarkeit zur dinglichen Sicherung dieser Rechte handelt es sich um eine einheitliche sonstige Leistung, die nach § 4 Nr. 12 S. 1 Buchst. a UStG steuerfrei ist. Der Bewilligung der Gru...
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