Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 4 Nr. 17 [Menschliche Organe, Krankenbeförderungen]

1 Allgemeines

1.1 Vorbemerkung, Zweck und Bedeutung der Vorschrift

Rz. 1

Die Vorschrift regelt die Steuerbefreiung der Lieferungen von Blutkonserven usw. und für Krankenbeförderungen. Wie andere Steuerbefreiungsvorschriften mit sozialpolitischem Hintergrund ist § 4 Nr. 17 UStG dazu bestimmt, die Umsatzsteuerbelastungen im Gesundheitsbereich zu begrenzen. Die unterschiedlichen Befreiungstatbestände in Buchstaben a und b der Vorschrift stehen nicht unmittelbar miteinander in Verbindung. Diese Sachfremdheit rührt daher, dass in § 4 Nr. 17 UStG 1973 bereits eine Steuerbefreiung für die Lieferungen von Blutkonserven bestand, während zum 1.1.1980 die Steuerbefreiung der Krankenbeförderungen neu eingeführt und deshalb § 4 Nr. 17 UStG in einen Buchstaben a und b aufgeteilt wurde.

Rz. 2

Als Begünstigungsvorschrift innerhalb des Gesundheitswesens steht § 4 Nr. 17 UStG insbesondere im Zusammenhang mit § 4 Nr. 14 UStG (heilberufliche Tätigkeiten und Krankenhausbehandlungen), § 4 Nr. 15 UStG (Umsätze bestimmter gesetzlicher sozialer Einrichtungen) und § 4 Nr. 16 UStG (Leistungen zur Betreuung und Pflege hilfsbedürftiger Personen). Liegen für die Lieferungen nach § 4 Nr. 17 Buchst. a UStG auch die Voraussetzungen einer Ausfuhrlieferung^[1] bzw. einer innergemeinschaftlichen Lieferung^[2] vor, geht die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 17 Buchst. a UStG diesen Steuerbefreiungen vor.^[3]

[1] § 4 Nr. 1 Buchst. a, § 6 UStG.

[2] § 4 Nr. 1 Buchst. b, § 6a UStG.

[3] Vgl. für innergemeinschaftliche Lieferungen von Blutplasma BFH v. 22.8.2013, V R 30/12, BStBl II 2014, 133; der BFH hat offengelassen, ob der Vorrang der vorsteuerschädlichen Befreiungsvorschrift auch mit Blick auf die Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen gilt.

1.2 Rechtsentwicklung

Rz. 3

§ 4 Nr. 17 UStG geht zurück auf § 4 Nr. 17 UStG 1973 bzw. dessen Vorgängervorschrift (§ 50f UStDB 1951). Die Lieferungen von Blutkonserven zwischen Blutsammelstellen, zwischen Krankenanstalten und zwischen Blutsammelstellen und Krankenanstalten waren schon seit dem 1.4.1958 aufgrund des durch die Neunte UStDBÄndVO v. 23.3.1958^[1] eingeführten § 50f UStDB 1951 steuerfrei. Diese Steuerbefreiung war in § 4 Nr. 17 UStG 1967/73 übernommen und auf die Umsätze der Blutkonserven zwischen Blutsammelstellen und Ärzten ausgedehnt worden.

Rz. 4

Im Rahmen der 14. Verordnung zur Änderung der Durchführungsbestimmungen zum UStG v. 8.7.1966^[2] war § 50f UStDB 1951 um die Lieferungen von Frauenmilch erweitert worden. Damit sollte insbesondere die Tätigkeit der Frauenmilchsammelstellen begünstigt werden. Auch diese Steuerbefreiung war in § 4 Nr. 17 UStG 1967/73 übernommen worden.

Rz. 5

Nach § 4 Nr. 17 UStG 1973 waren die Lieferungen von Blutkonserven zwischen Blutsammelstellen, zwischen Krankenanstalten und zwischen Blutsammelstellen und Krankenanstalten oder Ärzten sowie die Lieferungen von Frauenmilch umsatzsteuerfrei. Als Blutsammelstellen i. S. dieser Vorschrift galten Einrichtungen, in denen unter ärztlicher Aufsicht für die Krankenpflege Blutkonserven hergestellt, gesammelt oder bereitgehalten werden (z. B. Blutspendedienste, Blutbanken, Blutzentralen).

Rz. 6

Zum 1.1.1980 wurde die Steuerbefreiung für die Lieferung von Blutkonserven usw. auf die Lieferungen von menschlichen Organen ausgedehnt. Gleichzeitig wurde der Begriff "Blutkonserve" durch den Begriff "menschliches Blut" ersetzt. Hierdurch sollte klargestellt werden, dass menschliches Blut in jeder Form unter die Vorschrift fällt. Eine Änderung der Rechtslage sollte damit nicht verbunden sein. Die in § 4 Nr. 17 UStG 1973 noch enthaltene Einschränkung der Steuerbefreiung auf Lieferungen zwischen bestimmten Einrichtungen wurde nicht beibehalten.^[3]

Rz. 7

Während die Steuerbefreiung für die Blutlieferungen usw. in § 4 Nr. 17 Buchst. a UStG geregelt wurde, war zum 1.1.1980 in § 4 Nr. 17 Buchst. b UStG die Steuerbefreiung für die Beförderung von kranken und verletzten Personen mit hierfür besonders eingerichteten Fahrzeugen neu eingeführt worden. Hierdurch sollten private Krankentransporte mit Spezialkrankenfahrzeugen (z. B. mit werkseigenen Krankenfahrzeugen) den Krankentransporten der Körperschaften des öffentlichen Rechts (z. B. der Feuerwehr), der Krankenhäuser oder der Wohlfahrtsverbände (z. B. des Deutschen Roten Kreuzes oder des Malteser Hilfsdienstes) gleichgestellt werden, die schon bis dahin nicht besteuert wurden. Die Steuerbefreiung sollte nicht nur für die Beförderung von akut erkrankten oder verletzten Personen gelten, sondern auch für die Beförderung von Personen, die wegen einer Körperbehinderung auf die Beförderung mit Kfz angewiesen sind (z. B. Querschnittgelähmte).^[4]

Im Übrigen gilt § 4 Nr. 17 UStG seit dem 1.1.1980 in unveränderter Fassung.

[1] BGBl I 1958, 206.

[2] BGBl I 1966, 407.

[3] BMF v. 9.5.1980, IV A 3 – S 7173 – 4/80, BStBl I 1980, 237.

[4] Begründung zu § 4 Nr. 17 des von der Bundesregierung eingebrachten Entwurfs eines UStG v. 15.3.1978, BR-Drs. 145/78, BT-Drs. 8/1779; BMF v. 9.5.1980, IV A 3 – S 7173 – 4/80, BStBl I 1980, 237

1.3 Zusammenhang mit § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG

Rz. 8

Die Vorschrift des § 4 Nr. 17 Buchst. b UStG steht in Zusammenhang mit § 4 Nr. 2, § 8 Abs....