Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 4 Nr. 3 [Grenzüberschre ... / 2 Allgemeiner Überblick über die Vorschrift

Rz. 23

§ 4 Nr. 3 UStG betrifft bzw. befreit nur sonstige Leistungen. Die Vorschrift gilt nicht für Lieferungen^[1], es sei denn, es handelt sich um eine unselbstständige Nebenleistung zu einer unter § 4 Nr. 3 UStG fallenden – steuerfreien – sonstigen Leistung. In diesem Fall teilt die Lieferung das Schicksal der sonstigen Leistung und ist ebenfalls steuerfrei (z. B. die Lieferung von Verpackungsmaterial bei einer Beförderungsleistung). Die Vorschrift enthält fünf Tatbestände einer Steuerbefreiung für sonstige Leistungen. Ergänzend dazu regelt sie, welche sonstigen Leistungen im Zusammenhang mit den begünstigten Umsätzen nicht unter die Steuerbefreiung fallen und welche Leistungen nicht nach § 4 Nr. 3 UStG (sondern nach anderen Vorschriften) steuerfrei sind.

[1] Hier kann die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 6 Buchst. c UStG greifen.

2.1 Steuerfreie Umsätze

Rz. 24

Die fünf Tatbestände der Steuerbefreiung sind folgende:

1. die grenzüberschreitenden Beförderungen von Gegenständen,
2. die Beförderungen im internationalen Eisenbahnfrachtverkehr und

3. andere sonstige Leistungen, wenn sich diese Leistungen (nach 1. bis. 3.)

   • unmittelbar auf Gegenstände der Ausfuhr beziehen oder auf eingeführte Gegenstände beziehen, die im externen Versandverfahren in das Drittlandsgebiet befördert werden, oder
   • auf Gegenstände der Einfuhr in das Gebiet eines Mitgliedstaats der EU beziehen und die Kosten für die Leistungen in der Bemessungsgrundlage für diese Einfuhr enthalten sind.
4. die Beförderungen von Gegenständen nach und von den Inseln, die die autonomen Regionen Azoren und Madeira bilden,
5. sonstige Leistungen, die sich unmittelbar auf eingeführte Gegenstände beziehen, für die zollamtlich eine vorübergehende Verwendung in den in § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG bezeichneten Gebieten bewilligt worden ist, wenn der Leistungsempfänger ein ausländischer Auftraggeber^[1] ist.

[1] § 7 Abs. 2 UStG.

2.2 Von der Steuerbefreiung ausgenommene Umsätze

Rz. 25

Von der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 3 UStG sind folgende – im Zusammenhang mit einer Einfuhr stehende – Leistungen ausgenommen, d. h. sie sind steuerpflichtig:

• die Beförderungen der in § 1 Abs. 3 Nr. 4 Buchst. a UStG bezeichneten Gegenstände aus einem Freihafen in das Inland, also die entsprechenden Beförderungen von Gegenständen, die sich in einem zollamtlich bewilligten Freihafen-Veredelungsverkehr oder in einer zollamtlich besonders zugelassenen Freihafenlagerung befinden^[1],
• sonstige Leistungen i. S. d. § 4 Nr. 3 Buchst. c S. 1 UStG (also sonstige Leistungen, die sich unmittelbar auf eingeführte Gegenstände beziehen, für die zollamtlich eine vorübergehende Verwendung in den in § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG bezeichneten Gebieten bewilligt worden ist, wenn der Leistungsempfänger ein ausländischer Auftraggeber ist), die sich auf Beförderungsmittel, Paletten und Container beziehen.^[2]

[1] § 4 Nr. 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb S. 2 UStG.

[2] § 4 Nr. 3 Buchst. c S. 2 UStG.

2.3 Steuerfreie Umsätze, für die § 4 Nr. 3 UStG nicht gilt

Rz. 26

§ 4 Nr. 3 S. 2 UStG ist für folgende Leistungen nicht anwendbar, d. h. die Steuerbefreiung bestimmt sich nach den jeweils genannten anderen Vorschriften:

• Umsätze nach § 4 Nr. 8 UStG (Finanzumsätze, insbesondere die Gewährung von Krediten und Umsätze im Geschäft mit Forderungen),
• Umsätze nach § 4 Nr. 10 UStG (Versicherungsumsätze),
• Umsätze nach § 4 Nr. 11 UStG (Umsätze aus der Tätigkeit als Bausparkassenvertreter, Versicherungsvertreter und Versicherungsmakler),
• die Bearbeitung oder Verarbeitung eines Gegenstands einschließlich der Werkleistung i. S. d. § 3 Abs. 10 UStG.

2.4 Nachweis der Steuerbefreiung

Rz. 27

Die Voraussetzungen der Steuerbefreiung müssen nach § 4 Nr. 3 S. 3 UStG vom Unternehmer nachgewiesen sein. Das BMF kann nach § 4 Nr. 3 S. 4 UStG mit Zustimmung des Bundesrats durch Rechtsverordnung bestimmen, wie der Unternehmer den Nachweis zu führen hat. Der BMF hat von dieser Ermächtigung durch die §§ 20 und 21 UStDV Gebrauch gemacht.

Rz. 28 einstweilen frei

2.5 Leistungen im Rahmen der Dienstleistungskommission

Rz. 29

Wird ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung gem. § 4 Nr. 3 UStG eingeschaltet und handelt er dabei im eigenen Namen, jedoch für fremde Rechnung, gilt diese Leistung gem. § 3 Abs. 11 UStG als an ihn und von ihm erbracht. Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 3 UStG kommt dann unter den in der Vorschrift genannten Voraussetzungen für beide Leistungsfiktionen zur Anwendung.

Praxis-Beispiel

Ein Spediteur lässt für Rechnung des Versenders in eigenem Namen eine Güterversendung durch einen Frachtführer oder Verfrachter von München nach Istanbul ausführen. Die Güterversendung ist Annex zu einer Ausfuhrlieferung in die Türkei. Hier besorgt der Spediteur handelsrechtlich eine Beförderungsleistung.^[1] Ein Unternehmer, der zwar die Besorgung einer Beförderung übernimmt, die Beförderung aber selbst ausführt^[2], erbringt handelsrechtlich keine Besorgungsleistung, sondern eine Beförderungsleistung. Umsatzsteuerlich bleibt die handelsrechtliche Besorgungsleistung des Spediteurs unbeachtlich. Aufgrund der Fiktion des § 3 Abs. 11 UStG erbringt der Spediteur (an den Versender) eine Beförderungsleistung und erhält (von dem Frachtführer) eine solche. Unter den weiteren Voraussetzungen des § 4 Nr. 3 ...