Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 4 Nr. 6 Buchst. c [Lief ... / 2 Steuerbefreite Lieferungen

2.1 Voraussetzungen der Steuerbefreiung

Rz. 22

§ 4 Nr. 6 Buchst. c UStG befreit bestimmte Lieferungen unter folgenden Voraussetzungen:

• Die Gegenstände der Lieferungen sind (zuvor) eingeführte Gegenstände;
• der Abnehmer der Lieferung ist ein im Drittlandsgebiet, ausgenommen Gebiete nach § 1 Abs. 3 UStG, ansässiger Abnehmer;
• für die eingeführten Gegenstände ist eine vorübergehende Verwendung in den in § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG bezeichneten Gebieten (also im Inland oder in den österreichischen Gebieten Jungholz und Mittelberg) bewilligt worden;
• die Bewilligung der vorübergehenden Verwendung gilt auch noch nach der Lieferung.

Rz. 23

Nicht unter die Steuerbefreiung fallen ausdrücklich Lieferungen von Beförderungsmitteln, Paletten und Containern.

2.2 Lieferungen von eingeführten Gegenständen

Rz. 24

Die Befreiung gilt nur für Lieferungen eingeführter Gegenstände. Der Einfuhrbegriff wird im UStG nicht definiert. Was unter Einfuhr zu verstehen ist, ergibt sich über § 21 Abs. 2 S. 1 UStG aus der sinngemäßen Anwendung der Zollvorschriften bzw. aus Art. 30 MwStSystRL. Danach gilt als "Einfuhr eines Gegenstands"

• die Verbringung eines Gegenstands, der sich nicht im freien Verkehr i. S. d. Art. 24 EG-Vertrag befindet, in die Gemeinschaft oder
• die Verbringung eines im freien Verkehr befindlichen Gegenstands mit Herkunft aus einem Drittgebiet, das Teil des Zollgebiets der Gemeinschaft ist, in die Gemeinschaft.

Rz. 25

Die Einfuhr eines Gegenstands erfolgt in dem Mitgliedstaat, in dessen Hoheitsgebiet sich der Gegenstand zu dem Zeitpunkt befindet, in dem er in die Gemeinschaft verbracht wird.^[1]

Rz. 26

Der umsatzsteuerrechtliche Einfuhrtatbestand setzt demnach voraus, dass ein Drittlandsgegenstand in das Inland verbracht wird und dieser Vorgang hier steuerbar ist. Für den umsatzsteuerrechtlichen Einfuhrtatbestand ist damit nicht allein entscheidend, dass der Gegenstand aus dem Drittland in das Inland gelangt, sondern hier auch grundsätzlich der Besteuerung unterliegt, d. h. im Regelfall eine Einfuhrumsatzsteuerschuld entsteht. Danach liegt z. B. keine Einfuhr im umsatzsteuerrechtlichen Sinne vor, wenn sich die Drittlandsware in einem zollrechtlichen Versandverfahren oder in einem sonstigen Zollverfahren befindet.

Rz. 27

Der Begriff des Gegenstands geht über den Warenbegriff nach dem Zollrecht hinaus.^[2] Unter "Gegenstände" fällt somit alles, was i. S. v. § 3 UStG geliefert und im Rahmen einer Einfuhr aus dem Drittland ins Inland verbracht werden kann.

Rz. 28

Die Steuerbefreiung gilt nur für Lieferungen, nicht aber für sonstige Leistungen.^[3] Unmaßgeblich ist aber, wo der liefernde Unternehmer ansässig ist, im Inland oder im Ausland. Die Lieferung muss aber – so die Voraussetzung einer jeden Steuerbefreiung – im Inland steuerbar sein. Werklieferungen sind zwar auch Lieferungen i. S. v. § 3 UStG. Gleichwohl dürfte für diese § 4 Nr. 6 Buchst. c UStG in der Praxis nicht gelten können. Die Befreiung setzt voraus, dass ein eingeführter Gegenstand geliefert wird. Der eingeführte Gegenstand muss also der gleiche wie der später gelieferte sein. Dies schließt Be- und Verarbeitungen an dem eingeführten Gegenstand vor seiner Lieferung aus. Im Übrigen setzt auch die vorübergehende Verwendung i. S. d. Zollrechts eine Wiederausfuhr des Gegenstands in unverändertem Zustand voraus.

Rz. 29

Sonstige Leistungen fallen nicht unter § 4 Nr. 6 Buchst. c UStG. Soweit sie sich unmittelbar auf vorübergehend eingeführte Gegenstände beziehen, sind sonstige Leistungen und Werkleistungen jedoch nach § 4 Nr. 3 Buchst. c UStG steuerfrei.^[4]

Rz. 30

Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 6 Buchst. c UStG setzt weiterhin voraus, dass ein eingeführter Gegenstand geliefert wird. Das bedeutet, der Gegenstand der Einfuhr muss mit dem Gegenstand der Lieferung identisch sein und die Lieferung muss zeitlich nach einer Einfuhr bewirkt werden. Der Einfuhrgegenstand und der Liefergegenstand sind nicht identisch, wenn der eingeführte Gegenstand vor seiner Lieferung im Inland be- oder verarbeitet worden ist.

Rz. 31

Eine bloße Benutzung des Gegenstands vor seiner Lieferung ist dagegen nicht schädlich. Das gilt z. B. für den Fall, dass ein vorübergehend eingeführtes Gerät im Inland vermietet und vom Vermieter später als gebrauchtes Gerät an einen Drittlandsabnehmer geliefert wird, dem das Verfahren der vorübergehenden Verwendung weiter bewilligt wird.

[1] Art. 60 MwStSystRL.

[2] § 21 Abs. 5 UStG, wonach § 21 Abs. 1 bis 4 UStG auch für Gegenstände gilt, die nicht Waren i. S. d. Zollrechts sind und für die keine besonderen Zollvorschriften bestehen.

[3] Vgl. hierzu die Befreiung nach § 4 Nr. 3 Buchst. c UStG.

[4] Vgl. die dortige Kommentierung.

2.3 Drittlandsabnehmer

Rz. 32

Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist, dass der Abnehmer der Lieferung ein im Drittlandsgebiet, ausgenommen Gebiete nach § 1 Abs. 3 UStG, ansässiger Abnehmer ist. Der aus dem Liefergeschäft Berechtigte und Verpflichtete muss also ein im Drittlandsgebiet ansässiger Abnehmer sein. Drittlandsabnehmer i. S. d. § 4 Nr. 6 Buchst. c UStG sind diejenigen Personen, die die Lieferung empfangen und ihren Wohnort oder Sitz im Drittlandsgebiet haben...