Für die unentgeltliche Übertragung von einzelnen Wirtschaftsgütern des Sonderbetriebsvermögens gibt es in § 6 Abs. 5 Satz 1 und 2 EStG spezielle gesetzliche Regelungen. Die Buchwertfortführung ist danach zwingend, wenn ein Wirtschaftsgut
- aus einem eigenen Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen in dessen Sonderbetriebsvermögen bei einer Mitunternehmerschaft oder umgekehrt oder
- zwischen verschiedenen Sonderbetriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen bei verschiedenen Mitunternehmerschaften überführt wird.
Darüber hinaus sieht die Vorschrift des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG den Zwang zur Buchwertfortführung auch vor, soweit ein Wirtschaftsgut unentgeltlich oder gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten aus dem Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen derselben oder einer anderen Mitunternehmerschaft, an der der Steuerpflichtige beteiligt ist, übertragen wird und umgekehrt. Die Buchwertfortführung ist schließlich auch zulässig und geboten, soweit ein Wirtschaftsgut unentgeltlich zwischen den jeweiligen Sonderbetriebsvermögen verschiedener Mitunternehmer derselben Mitunternehmerschaft übertragen wird.
Rückwirkend auf den Zeitpunkt der Übertragung ist der Teilwert anzusetzen und es tritt folglich eine Gewinnrealisierung in der Person des Übertragenden ein, wenn das übertragene Wirtschaftsgut innerhalb einer 3-jährigen Sperrfrist (endet 3 Jahre nach Abgabe der Steuererklärung des Übertragenden für den Veranlagungszeitraum der Übertragung) veräußert oder entnommen wird. Das gilt jedoch nicht, wenn die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet werden.
Des Weiteren ist der Teilwert anzusetzen, soweit der Übertragungsvorgang bewirkt, dass der Anteil einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse (KSt-Subjekt i. S. d. § 1 KStG) an dem Wirtschaftsgut unmittelbar oder mittelbar begründet wird oder sich ein bereits vorhandener Anteil erhöht.
Soweit innerhalb von 7 Jahren nach der Übertragung des Wirtschaftsguts der Anteil einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse an dem übertragenen Wirtschaftsgut aus einem anderen Grund unmittelbar oder mittelbar begründet wird oder dieser sich erhöht, ist rückwirkend auf den Zeitpunkt der Übertragung ebenfalls der Teilwert anzusetzen.
Mit dem Wort "Anteil" i. S. d. § 6 Abs. 5 Satz 5 und 6 EStG ist im Grundsatz die (unmittelbare oder mittelbare) vermögensmäßige Beteiligung eines Körperschaftsteuersubjekts an dem übertragenen Wirtschaftsgut und damit an den darin gespeicherten stillen Reserven gemeint. Durch die Regelungen des § 6 Abs. 5 Sätze 5 und 6 EStG soll verhindert werden, dass die steuerneutral auf Körperschaften (insbesondere auf Kapitalgesellschaften) übertragenen stillen Reserven anschließend von diesen nach § 8b KStG steuerfrei realisiert und dann nach § § 3 Nr. 40 EStG teilweise steuerfrei an die Gesellschafter ausgeschüttet werden.
Nach dem durch das JStG 2024 neu eingeführten § 6 Abs. 5 Satz 7 EStG liegt eine unmittelbare oder mittelbare Begründung oder Erhöhung eines Anteils einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse an dem übertragenen Wirtschaftsgut i. S. v. § 6 Abs. 5 Satz 5 und 6 EStG auch vor, wenn dieser Anteil an die Stelle eines unmittelbaren oder mittelbaren Anteils einer anderen Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse tritt.
Anwendungsschreiben der Finanzverwaltung
Zu Zweifelsfragen zur Übertragung und Überführung von einzelnen Wirtschaftsgütern nach § 6 Abs. 5 EStG hat die Finanzverwaltung in mehreren Schreiben Stellung genommen.
Überführung von einem Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters in "sein" Sonderbetriebsvermögen bei einer anderen Mitunternehmerschaft
A ist sowohl Kommanditist der X-KG als auch der Y-KG. Er hat der X-KG ein Grundstück mit einem Buchwert von 500.000 EUR (Teilwert 1 Mio. EUR) überlassen. Das Grundstück ist bei der X-KG als Sonderbetriebsvermögen I bilanziert. Außerdem ist ein zur Anschaffung des Grundstücks aufgenommenes Darlehen, das noch in Höhe von 250.000 EUR valutiert, als negatives Sonderbetriebsvermögen bei der X-KG passiviert.
A überträgt das Grundstück am 1.7.2025 in sein Sonderbetriebsvermögen I bei der Y-KG.
Das Grundstück wird bei der Y-KG notwendiges Sonderbetriebsvermögen I des A. Die Überführung erfolgt nach § 6 Abs. 5 Satz 1 und 2 Alt. 2 EStG zum Buchwert. Auch das Darlehen wird Sonderbetriebsvermögen bei der Y-KG. Die ab 1.7.2025 entstehenden Darlehenszinsen sind in voller Höhe als Sonderbetriebsaufwand des A bei der Y-KG abzugsfähig. Die Darlehensverbindlichkeit ist, dem Grundstück folgend, aus dem Sonderbetriebsvermögen der X-KG in das Sonderbetriebsvermögen des A bei der Y-KG überführt worden.
Anzumerken ist, dass jede Überführung oder Übertragung eines Wirtschaftsguts aus dem betrieblichen Bereich des Steuerpflichtigen in einen anderen betrieblichen Bereich desselben Steuerpflich...