Sonderbetriebseinnahmen sind zweifelsfrei die in § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG genannten Sondervergütungen. Sondervergütungen sind die Beträge, die ein Mitunternehmer von seiner Personengesellschaft dafür erhält, dass er im Dienst der Gesellschaft tätig wird, der Gesellschaft ein Darlehen gewährt oder ihr Wirtschaftsgüter überlassen hat. Die aufgrund eines mit der Gesellschaft geschlossenen Dienst-, Darlehens-, Miet- oder Pachtvertrags von der Gesellschaft an den Gesellschafter für dessen Leistungen gezahlten Vergütungen mindern als Betriebsausgaben den Gesellschaftsgewinn und fließen dem Gesellschafter als Vermietungs-, Kapital- oder Arbeitseinkünfte zu. Diese Gewinnminderungen werden durch die Zuordnung der Vergütungen zum gewerblichen Gewinn des Gesellschafters, der die Vergütungen bezogen hat, wieder rückgängig gemacht.
Die durch die Zurechnung bewirkte Zuordnung zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb hat Vorrang vor den anderen Vorschriften des EStG über die Bestimmung der Einkunftsart in Bezug auf diese Einkünfte. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG hat den Sinn und Zweck, diejenigen Einkünfte eines Mitunternehmers aus der Personengesellschaft als gewerbliche Einkünfte zu qualifizieren, die ohne die Vorschrift keine gewerblichen Einkünfte wären. Dadurch will der Gesetzgeber eine unterschiedliche steuerliche Behandlung zwischen einem Einzelunternehmer und einem Mitunternehmer vermeiden.
Sonstige Sonderbetriebseinnahmen
Der Umfang der gewerblichen Einkünfte einer Mitunternehmerschaft ist jedoch in § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG mit den Gewinnanteilen und Sondervergütungen nicht abschließend umschrieben. In den Gewinn, den ein Personengesellschafter aus seiner Beteiligung bezieht, gehen nicht nur sein Anteil am Gesellschaftsgewinn und die Sondervergütungen, sondern auch seine sonstigen Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben ein. Zu den sonstigen Sonderbetriebseinnahmen zählen z. B. Provisionen, Schmiergelder oder die Abzweigung von Einnahmen der Gesellschaft durch einen ungetreuen Gesellschafter.
Einbeziehung in den Gewerbeertrag
Entsprechend der einkommensteuerrechtlichen Handhabung werden die Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens sowie die Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben auch in die Ermittlung des Gewerbeertrags einbezogen. Auch der Gewinn aus Veräußerung von Sonderbetriebsvermögen II gehört – ebenso wie der Gewinn aus der Veräußerung von Sonderbetriebsvermögen I – zum Gewerbeertrag der Personengesellschaft. Nach § 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG gehört zum Gewerbeertrag auch der Gewinn aus der Veräußerung eines Anteils eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs einer Mitunternehmerschaft anzusehen ist, soweit er nicht auf eine natürliche Person als unmittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.
Beispiele für Sonderbetriebseinnahmen
Sonderbetriebseinnahmen sind persönliche Erträge eines Gesellschafters, die wirtschaftlich durch seine Beteiligung an der Personengesellschaft bedingt sind. Zu den Sonderbetriebseinnahmen gehören z. B.
- Mieterträge aus der Fremdvermietung eines insgesamt als Sonderbetriebsvermögen ausgewiesenen Grundstücks,
- Mieterträge eines Grundstücks, das der Gesellschafter einem Dritten lediglich deshalb vermietet hat, damit der Dritte das Gebäude Personengesellschaft weiter vermietet..Die Zwischenschaltung von Nicht-Gesellschaftern bezüglich der einer Personengesellschaft überlassenen Grundstücke hindert nicht die Annahme von Sonderbetriebsvermögen.
- Gewinnausschüttungen, die auf GmbH-Anteile entfallen, welche zum Sonderbetriebsvermögen II eines Gesellschafters gehören, z. B. bei Betriebsaufspaltung. Eine Dividendenforderung ist im Zeitpunkt des rechtsverbindlichen Beschlusses über die Gewinnausschüttung in der Sonderbilanz zu aktivieren, auch wenn dieser bereits vor der Erstellung des Jahresabschlusses gefasst worden ist.
- Gewinnausschüttungen der Komplementär-GmbH, wenn der GmbH-Anteil zum Sonderbetriebsvermögen gehört. Wenn sich die Beteiligung an der Komplementär-GmbH im Gesellschaftsvermögen (steuerlichen Gesamthandsvermögen) der KG befindet, erhöhen die Gewinnausschüttungen den von der Gesellschaft erzielten Gewinn aus Gewerbebetrieb und stellen keine Sonderbetriebseinnahmen der Kommanditisten dar.
Entgehen der Gesellschaft Gewinne, weil ein Mitunternehmer die der Gesellschaft zustehenden Einnahmen auf ein eigenes Konto leitet, handelt es sich bei den Einnahmen ebenfalls um Sonderbetriebseinnahmen des ungetreuen Mitunternehmers.
Überlassung von Grundstücken von untergeordnetem Wert
Überlässt ein Mituntemehmer seiner Personengesellschaft einen Teil eines Grundstücks zur Nutzung und ist der überlassene Grundstücksteil im Verhältnis zum ganzen Grundstück von untergeordneter Bedeutung i. S. d. § 8 EStDV, sodass er nicht als Sonderbetriebsvermögen I behandelt werden muss, so sind die Vergütungen, die der Mitunternehmer für die Überlassung von seiner Personengesellschaft erhält, trotzdem Sonderverg...