Steuerbilanz nach EStG / 2.1.1 Gesetzliche Bilanzierungsgebote des Handelsrechts

2.1.1.1 Verbindlichkeit für die Steuerbilanz

Rz. 18

Handelsrechtlich gibt es Bilanzierungsgebote, die ausdrücklich gesetzlich geregelt sind. In § 243 Abs. 1 HGB ist bestimmt, dass der Jahresabschluss nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung aufzustellen ist. Soweit die Bilanzierung im HGB vorgeschrieben ist, ist davon auszugehen, dass diese Vorschriften den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entsprechen.

Rz. 19

Soweit daher für die Bilanzierung im HGB Bilanzierungsgebote bestehen, sind es kodifizierte Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung. Handelsrechtliche Vorschriften, welche die Bilanzierung vorschreiben, sind daher nach §§ 5 Abs. 1 Satz 1, 4 Abs. 1 EStG grundsätzlich auch in der Steuerbilanz maßgebend. Ist daher handelsrechtlich die Aktivierung vorgeschrieben, ist auch in der Steuerbilanz ein entsprechender Aktivposten anzusetzen. Ein handelsrechtliches Passivierungsgebot fordert für die Steuerbilanz einen entsprechenden Passivposten.^[1]

Rz. 20

Für die Passivposten, insbesondere für die Rückstellungen, gibt es aber zahlreiche steuerrechtliche Sonderregelungen. Insoweit gibt es Abweichungen im handelsrechtlichen und steuerrechtlichen Jahresabschluss.^[2]

[1] Zu Einzelheiten s. "Maßgeblichkeitsprinzip: Grundsatz und Auswirkungen".

[2] Schmidt/Usinger, in Beck'scher Bilanz-Kommentar, 12. Aufl. 2020, § 243 Rz. 113; Weber-Grellet, in Schmidt, EStG, 40. Aufl. 2021, § 5 EStG Rz. 30 ff.

2.1.1.2 Besondere Bilanzierungsgebote im HGB

Rz. 21

Für folgende Bilanzposten gibt es beispielsweise im HGB Bilanzierungsgebote:

• Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten.^[1]
• Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften.^[2]
• Rückstellungen für im Geschäftsjahr unterlassene Aufwendungen für Instandhaltung, die im folgenden Geschäftsjahr innerhalb von 3 Monaten nachgeholt werden.^[3]
• Rückstellungen für im Geschäftsjahr unterlassene Aufwendungen für Abraumbeseitigung, die im folgenden Geschäftsjahr nachgeholt werden.^[4]
• Rückstellungen für Gewährleistungen, die ohne rechtliche Verpflichtung erbracht werden.^[5]
• Rückstellungen für voraussichtliche Steuerbelastungen.^[6]
• Auflösung von Rückstellungen nur, soweit der Grund hierfür entfallen ist.^[7] Hierbei handelt es sich um ein Beibehaltungsgebot bzw. Auflösungsverbot, solange der Grund für die Rückstellung besteht. Entfällt aber der Grund hierfür, ist eine Rückstellung aufgrund des Wahrheitsgrundsatzes aufzulösen.
• Aktive Rechnungsabgrenzungsposten für Ausgaben vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.^[8]
• Passive Rechnungsabgrenzungsposten für Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.^[9]
• Entgeltlich erworbener (derivativer) Geschäfts- oder Firmenwert.^[10]

[1] § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB.

[2] § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB.

[3] § 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 HGB.

[4] § 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 HGB.

[5] § 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 HGB.

[6] § 274 Abs. 1 HGB.

[7] § 249 Abs. 2 Satz 2 HGB.

[8] § 250 Abs. 1 HGB.

[9] § 250 Abs. 2 HGB.

[10] § 246 HGB.

2.1.1.3 Allgemeines Bilanzierungsgebot

Rz. 22

Nach § 246 Abs. 1 Satz 1 HGB hat der Jahresabschluss sämtliche Vermögensgegenstände, Schulden, Rechnungsabgrenzungsposten, Aufwendungen und Erträge zu enthalten, soweit sie dem Kaufmann wirtschaftlich zuzurechnen sind und gesetzlich nichts anderes bestimmt ist. Alle Posten, die im Unternehmen vorhanden sind und zum Geschäfts- oder Unternehmensvermögen gehören, müssen daher im Jahresabschluss aufgeführt werden. Diese Vorschrift stellt ein allgemeines Bilanzierungsgebot dar.

Für die Bilanzierung der Vermögensgegenstände kommt es darauf an, dass sie dem Kaufmann wirtschaftlich zuzurechnen sind. Bei Auseinander fallen vom rechtlichen und wirtschaftlichen Eigentum ist also das wirtschaftliche Eigentum maßgebend. Hierauf kommt es auch steuerrechtlich an.^[1] Die wirtschaftliche Zurechnung ist daher auch für die Bilanzierung in der Steuerbilanz ausschlaggebend.

Darüber hinaus werden handelsrechtlich auch Schulden, Rechnungsabgrenzungsposten, Aufwendungen und Erträge zum Geschäftsvermögen gerechnet, wenn sie ihm wirtschaftlich zuzurechnen sind. Grundsätzlich kann dieser Maßstab auch für die steuerrechtliche Rechnungslegung gelten, allerdings mit der für Schulden und Aufwendungen geltenden Einschränkung, dass diese betrieblich veranlasst sein müssen.

Die Bilanzierung der Vermögensgegenstände setzt voraus, dass diese auch bilanzierbar sind.

[1] § 39 AO.

2.1.1.4 Entgeltlich erworbener Geschäfts- oder Firmenwert

Rz. 23

Ferner gilt der entgeltlich erworbene Geschäfts- oder Firmenwert, der Unterschiedsbetrag, um den die für die Übernahme eines Unternehmens bewirkte Gegenleistung den Wert der einzelnen Vermögensgegenstände des Unternehmens abzüglich der Schulden im Zeitpunkt der Übernahme übersteigt, als Vermögensgegenstand.^[1] Für ihn ergibt sich daher aus § 246 Abs. 1 Satz 1 HGB ebenfalls ein Aktivierungsgebot.

Der entgeltlich erworbene Geschäfts- oder Firmenwert wird als Vermögensgegenstand fingiert und ist daher aktivierungspflichtig. Insoweit besteht Übereinstimmung mit der steuerrechtlichen Behandlung des derivativen Geschäfts- oder Firmenwerts.

[1] § 246 Abs. 1 Satz 2 HGB.

2.1.1.5 Einschränkungen oder Ausschlüsse der handelsrechtlichen Bilanzierungsgebote in der Steuerbilanz

Rz. 24

Im S...