Die Anforderungen an die Steuerbefreiung bleiben durch das BRSG unberührt und gelten unverändert weiter. Für die Steuerbefreiung ist es unerheblich, ob die Beitragsleistungen vom Arbeitgeber (= arbeitgeberfinanzierte Altersversorgung) oder im Wege der Entgeltumwandlung durch den Arbeitnehmer (= entgeltfinanzierte Altersversorgung) erbracht werden. Allerdings sind sog. Eigenbeiträge des Arbeitnehmers, die der Arbeitnehmer aus bereits zugeflossenem und versteuertem Arbeitslohn aufbringt, selbst dann nicht begünstigt, wenn sie über den Arbeitgeber an die Versorgungseinrichtung abgeführt werden. Entscheidend für die Abgrenzung, ob Beiträge des Arbeitgebers i. S. d. Steuerbefreiungsvorschrift vorliegen, ist allein die versicherungsvertragliche Außenverpflichtung zur Beitragsleistung. Es kommt nicht darauf an, wer die Beiträge finanziert, d. h. wer durch sie wirtschaftlich belastet ist, sondern wer diese nach dem Versicherungsvertrag schuldet. Von Beiträgen des Arbeitgebers ist auch auszugehen, wenn der jeweilige Arbeitgeber nicht Versicherungsnehmer, sondern gegenüber der Versorgungseinrichtung lediglich Beitragsschuldner ist.
Voraussetzung für die Anwendung der Steuerbefreiungsvorschrift auf Beitragsleistungen für eine Direktversicherung, aber auch für Leistungen an einen Pensionsfonds oder eine Pensionskasse ist, dass
- sie im ersten Dienstverhältnis gewährt werden,
- die Beiträge im Kapitaldeckungsverfahren erhoben werden,
- die Versorgungsleistungen in Form einer lebenslangen Rente oder eines Auszahlungsplans mit Restverrentung festgelegt sind,
- der Arbeitnehmer bei Beiträgen zu einer "alten" (= bereits vor dem 1.1.2005 vereinbarten) Direktversicherung nicht auf die neue Steuerbefreiung zugunsten der Fortführung der bisherigen Pauschalbesteuerung verzichtet hat.
Die Steuerfreiheit ist jedoch auf Zuwendungen im Rahmen des ersten Dienstverhältnisses beschränkt. Damit ist § 3 Nr. 63 EStG nach wie vor ausgeschlossen, wenn der Arbeitnehmer nach Steuerklasse VI besteuert wird. Hierdurch soll verhindert werden, dass der Steuerfreibetrag von ein und demselben Arbeitnehmer mehrfach in Anspruch genommen wird. Infolgedessen muss der Arbeitgeber erkennen können, dass er den Arbeitnehmer im ersten Dienstverhältnis beschäftigt, um die Leistungen an den Pensionsfonds oder die Pensionskasse als steuerfrei zu behandeln. Dies ist jedoch bei einem Teilzeitbeschäftigten, dessen Arbeitslohn nach § 40a EStG pauschal besteuert wird, nicht der Fall. Daher ist in Fällen der Pauschalversteuerung von Arbeitslohn nach § 40a EStG eine Erklärung des Arbeitnehmers erforderlich, dass es sich hierbei um sein erstes Beschäftigungsverhältnis handelt. Diese Erklärung ist zum Lohnkonto zu nehmen.
Weiter müssen die Beiträge im Kapitaldeckungsverfahren erhoben werden. Demgegenüber sind Umlagen, die der Arbeitgeber an eine Versorgungseinrichtung (z. B. an die VBL) erbringt, nicht steuerfrei. Werden an eine Versorgungseinrichtung sowohl Umlagen als auch kapitalgedeckte Beiträge geleistet, kommt die Steuerfreiheit für die Beiträge nur dann in Betracht, wenn eine getrennte Verwaltung und Abrechnung der Vermögensmassen erfolgen (Trennungsprinzip). Die Steuerfreiheit kann darüber hinaus nur in Anspruch genommen werden, wenn der vom Arbeitgeber gezahlte Beitrag nach bestimmten individuellen Kriterien dem einzelnen Arbeitnehmer zugeordnet werden kann (z. B. ZVK des Baugewerbes). Die Verteilung eines Gesamtbeitrags nach der Zahl der begünstigten Arbeitnehmer genügt nicht.
Die Steuerfreiheit ist – wie schon die sog. "Riester-Förderung" durch Zulage nach Abschn. XI EStG und Sonderausgabenabzug nach § 10a EStG – auf solche Versorgungszusagen beschränkt, die eine Auszahlung der zugesagten Versorgungsleistungen in Form einer lebenslangen monatlichen Rente oder eines Auszahlungsplans mit anschließender lebenslanger Teilkapitalverrentung vorsehen. Von einer Rente oder einem Auszahlungsplan in diesem Sinne ist auch dann noch auszugehen, wenn bis zu 30 % des zu Beginn der Auszahlungsphase zur Verfügung stehenden Kapitals außerhalb der monatlichen Leistungen ausgezahlt werden. Die Entnahme dieses Teilkapitalbetrags hat zu Beginn der Auszahlungsphase zu erfolgen. Eine Verteilung über mehrere Auszahlungszeitpunkte ist nicht möglich. Bereits die entsprechende Entscheidung sowie Entnahme des Teilkapitalbetrags aus diesem Vertrag führen zur Besteuerung nach § 22 Nr. 5 EStG. Allein die Möglichkeit, anstelle lebenslanger Altersversorgungsleistungen eine Einmalkapitalauszahlung (100 %) zu wählen, soll – wie bisher schon – der Steuerfreiheit der Beiträge noch nicht entgegenstehen. Im Fall einer Hinterbliebenenrente ist es ausreichend, wenn der Hinterbliebene das Wahlrecht im Todeszeitpunkt ausgeübt hat. Die Auszahlungsphase beginnt bei der Hinterbliebenenversorgung erst mit dem Zeitpunkt des Todes des ursprünglich Berechtigten.
Die steuerunschädliche Möglichkeit, eine Einmalkapitalauszahlung anstelle einer Rente oder eines Auszahlungsplans zu wählen, gilt nicht nu...