Steuern in der Rechnungslegung / 3.3 Ertragsabhängige Steuern

3.3.1 Einzelkaufleute und Personenhandelsgesellschaften

3.3.1.1 Ermittlung der ertragsabhängigen Steuern

Rz. 46

Zu den ertragsabhängigen Steuern zählen nur solche, die auf das gesamte Ergebnis des Unternehmens entfallen.^[1] Bei Einzelunternehmen und Personenhandelsgesellschaften sind dies

• Steuern vom Ertrag: Gewerbesteuer (GewSt) sowie
• ausländische Steuern, die materiell-inhaltlich Steuern vom Einkommen und vom Ertrag darstellen.^[2]

Rz. 47

Nach der h. M. sind nur die Steuern im handelsrechtlichen Jahresabschluss abzubilden, die das Unternehmen schuldet oder für die das Unternehmen haftet. Daher kommt nach der h. M. ein Ausweis der Einkommensteuer und des hieran anknüpfenden Solidaritätszuschlags (SolZ) bei Einzelunternehmen und Personenhandelsgesellschaften nicht in Betracht.^[3] Sofern Einkommensteuer und Annexsteuern aus dem Unternehmensvermögen entrichtet werden, handelt es sich um eine Privatentnahme des Einzelunternehmers bzw. der Gesellschafter.^[4]

Falls das Einzelunternehmen bzw. die Personenhandelsgesellschaft kapitalertragsteuerpflichtige Einkünfte bezieht, so ist im Betriebsvermögen des Einzelunternehmens bzw. der Personenhandelsgesellschaft der Brutto-Kapitalertrag zu erfassen. Die einbehaltene Kapitalertragsteuer und der darauf entfallende SolZ stellen eine besondere Erhebungsform der Einkommensteuer dar; die Kapitalertragsteuer und der SolZ sind jedoch auf die persönliche Einkommensteuer des Einzelunternehmers bzw. der Gesellschafter anzurechnen (§ 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG^[5]). Sofern nach der h. M. im Jahresabschluss nur die Steuern abgebildet werden dürfen, die das Unternehmen selbst schuldet, bleibt für die Abbildung der Kapitalertragsteuer und des darauf entfallenden SolZ kein Raum. Daher ist aus Sicht des Einzelunternehmens bzw. der Personenhandelsgesellschaft die einbehaltene Kapitalertragsteuer sowie der darauf entfallende SolZ als Entnahme des Einzelunternehmers bzw. der Gesellschafter zu buchen.^[6]

Die in der Literatur vereinzelt anzutreffende Vorstellung, die Kapitalertragsteuer sowie den darauf entfallenden SolZ bei Einzelunternehmen und Personenhandelsgesellschaften als ergebnisabhängige Steuer zu behandeln und auszuweisen,^[7] ist nach der hier vertretenen Meinung klar unzulässig^[8], da es dann im Steueraufwand zu einer Vermischung des Steueraufwands des Unternehmens mit Teilen des privaten Steueraufwands des Unternehmers bzw. der Gesellschafter kommt.

Rz. 48

Die ertragsabhängigen Steuern beinhalten zunächst die tatsächlichen ertragsabhängigen Steuern. Sofern im Jahresabschluss nur die Steuern abgebildet werden, die das Unternehmen selbst schuldet oder für die das Unternehmen selbst haftet, ist im Jahresabschluss stets die Gewerbesteuer abzubilden.

Hinsichtlich der Berücksichtigung von latenten Steuern bei Einzelkaufleuten und Personenhandelsgesellschaften wird auf Rz. 52 und Rz. 68 ff. verwiesen.

Rz. 48a

Nach dem Gesetz zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts vom 25.6.2021^[9] haben Personenhandelsgesellschaften und ihre Gesellschafter erstmals für die nach dem 31.12.2021 beginnenden Wirtschaftsjahre die Option wie eine Körperschaft behandelt zu werden. Sofern die OHG bzw. KG gem. § 1a Abs. 1 KStG für Zwecke der Besteuerung nach dem Einkommen zur Körperschaftsbesteuerung optiert hat, so unterliegt sie der Körperschaftsteuer und hat in ihrem Jahresabschluss auch den Körperschaftsteueraufwand^[10] als Steueraufwand auszuweisen.^[11] In diesem Falle können auch die auf die Körperschaftsteuer bezogenen latenten Steueraufwendungen und -erträge in den Steueraufwand einbezogen werden.^[12]

Rz. 49

Entsprechend dem Grundsatz der periodengerechten Gewinnermittlung (§ 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB) ist unabhängig vom Zahlungszeitpunkt die auf das Jahresergebnis entfallende Gewerbesteuer als Ertragsteuer bei Aufstellung des handelsrechtlichen Abschlusses zu berücksichtigen.

Rz. 50

Der Gewerbesteueraufwand errechnet sich ausgehend von dem auf volle 100 EUR abgerundeten Gewerbeertrag bei Personenhandelsgesellschaften und Einzelunternehmen wie folgt:

Gewerbesteueraufwand = Hebesatz × 3,5 % × (Gewerbeertrag –24.500 EUR)

Nach Berechnung des Gewerbesteueraufwands leitet man die im handelsrechtlichen Jahresabschluss zu berücksichtigende bilanzielle Schuld bzw. die Höhe der (Erstattungs-)Forderung ab:

	Gewerbesteueraufwand
–	Gewerbesteuervorauszahlung
=	Gewerbesteuerschuld (falls positiver Saldo)
bzw.	Gewerbesteuer(erstattungs)-Forderung

Rz. 51

Praxis-Beispiel

Der vorläufige handelsrechtliche Gewinn eines Einzelunternehmens beträgt 300.000 EUR; die nach § 4 Abs. 5 EStG nicht abziehbaren Betriebsausgaben betragen 5.000 EUR. Dabei sind weiterhin Gewerbesteuer-Vorauszahlungen von 40.000 EUR gewinnmindernd gebucht worden. Die Hinzurechnungen nach § 8 GewStG ermitteln sich zu 100.000 EUR und die Kürzungen nach § 9 GewStG zu 18.250 EUR. Der Hebesatz beträgt 500 %.

	(vorläufiger) handelsrechtlicher Gewinn	300.000 EUR
+	einkommensteuerlich nicht abzugsfähige Betriebsausgaben gem. § 4 Abs. 5 EStG	5.000 EUR
+	Gewerbesteuer-Vorauszahlungen gem. § 4 Abs. 5b EStG	40.000 EUR
=	Gewinn nach den Vorschriften des EStG	345.000 EUR
+	Hinzurechn...