Stille Gesellschaft / 2 Einkommensteuer

2.1 Abgrenzung

Im Steuerrecht ist ganz entscheidend, welche der beiden Varianten einer stillen Gesellschaft vorliegt, eine

• typisch stille Gesellschaft

oder eine

• atypisch stille Gesellschaft.

Für die erforderliche Abgrenzung ist eine Gesamtbetrachtung anzustellen, wobei alle Umstände des jeweiligen Einzelfalls heranzuziehen sind. Da eine stille Gesellschaft durch einen formfreien Gesellschaftsvertrag gegründet werden kann, treten in der Praxis immer wieder Auslegungs- und Abgrenzungsschwierigkeiten auf. Die von den Vertragsschließenden gewählte Bezeichnung kann allenfalls in Grenzfällen eine indizielle Bedeutung haben.^[1] Maßgebend ist vielmehr der Inhalt der getroffenen Vereinbarungen mit deren rechtlichen und wirtschaftlichen Wirkungen.

[1] BFH, Urteil v. 8.4.2008, VIII R 3/05, BStBl 2008 II S. 852.

2.2 Typisch stille Gesellschaft

Kern einer typisch stillen Gesellschaft ist, dass der Stille am Gewinn und ggf. auch am Verlust beteiligt ist, jedoch nicht am Gesellschaftsvermögen. Dies zeigt sich an der getroffenen Vereinbarung zum Ausscheiden des Stillen bzw. zur Beendigung der stillen Gesellschaft. Liegt die typisch stille Variante vor, steht dem Stillen kein Anteil am Wertzuwachs – den stillen Reserven – im Betriebsvermögen des Inhabers zu.

Für die weitere steuerliche Behandlung eines typisch stillen Gesellschafters ist zu unterscheiden, ob die stille Beteiligung zu seinem Privatvermögen oder zu seinem Betriebsvermögen gehört.

2.2.1 Privatvermögen

Einnahmen

Besteht eine typisch stille Beteiligung, nimmt der Stille wirtschaftlich die Funktion eines Geldgebers ein. Dementsprechend ist auch seine steuerrechtliche Stellung. Der Stille bezieht grundsätzlich Einkünfte aus Kapitalvermögen.^[1] Die Besteuerung erfolgt im Jahr des Zuflusses.^[2]

Die Einnahmen des Stillen umfassen seinen Gewinnanteil, der sich anhand der Zahlen aus der Gewinnermittlung des Inhabers entsprechend dem gesellschaftsvertraglich festgelegten Gewinnverteilungsschlüssel ermittelt.

Als Kapitalerträge unterliegen die Einkünfte des typisch Stillen der Kapitalertragsteuer i. H. v. 25 %.^[3] Mit diesem Steuerabzug ist die Einkommensteuer seit 2009 grundsätzlich abgegolten,^[4] sog. Abgeltungsteuer.

Verlust

Wurde im Gesellschaftsvertrag vereinbart, dass der Stille auch am Verlust des Inhabers beteiligt ist, wird dieser Verlustanteil mindernd auf sein Einlagekonto gebucht.^[5]

Die Verlustteilnahme endet aber, wenn die Einlage aufgezehrt ist.^[6] Auch steuerrechtlich wäre eine höhere Verlustberücksichtigung faktisch ohne Auswirkung, da die Einlage übersteigende Verlustanteile zu einem negativen steuerlichen Kapitalkonto führen. In diesem Fall greift § 15a EStG sinngemäß ein. Der Verlustanteil ist insoweit als nur verrechenbarer Verlust festzustellen^[7] und kann erst Gewinnanteile künftiger Jahre mindern.^[8]

Praxis-Tipp

Verlust als negative Einnahme

Ein Verlustanteil aus einer typisch stillen Gesellschaft stellt nach reiner Lehre Werbungskosten dar. Da aber ab 2009 Werbungskosten mit dem Sparer-Pauschbetrag abgegolten sind^[9], hätte dies zur Folge, dass eine steuerliche Berücksichtigung entfallen würde.

Jedoch wird dies von der Finanzverwaltung nicht so eng interpretiert.^[10] Verlustanteile werden seit 2009 als negative Einnahmen gewertet und bleiben damit dem Grunde nach abziehbar.

Oftmals wird bei stillen Gesellschaften die Abgeltungsteuer ausgeschlossen sein^[11]; es kommt der individuelle Steuersatz zum Zuge. Dies ist bei einer Refinanzierung der Einlage von Vorteil. Besteht die typisch stille Beteiligung an einer GmbH, kommt ggf. das Optionsrecht zum Zuge, sofern an der GmbH eine unternehmerische Beteiligung besteht.^[12] Dadurch ist es jeweils möglich, die Zinsaufwendungen weiterhin als Werbungskosten steuermindernd geltend zu machen.

[1] § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG.

[2] § 11 Abs. 1 EStG.

[3] § 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 i. V. m. § 43a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG.

[4] § 43 Abs. 5 EStG.

[5] BFH, Urteil v. 28.5.1997, VIII R 25/96, BStBl 1997 II S. 725.

[6] § 232 Abs. 2 HGB.

[7] § 20 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG.

[8] BFH, Urteil v. 23.7.2002, VIII R 36/01, BFH/NV 2002 S. 1658.

[9] § 20 Abs. 9 Satz 1, 2. Halbsatz EStG.

[10] BMF, Schreiben v. 22.12.2009, IV C 1 – S 2252/08/10004, BStBl 2010 I S. 94, Rz. 4.

[11] § 32d Abs. 2 Nr. 1 EStG.

[12] § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG.

2.2.2 Betriebsvermögen

Ist ein stiller Gesellschafter selbst unternehmerisch tätig, kann (oder ggf. muss) er die stille Beteiligung als gewillkürtes oder notwendiges Betriebsvermögen in seinem eigenen Betrieb ausweisen. In diesem Fall sind seine Einkünfte daraus keine Kapitalerträge mehr, sondern stellen gewerbliche oder selbstständige Einkünfte dar. Die anteiligen Einkünfte aus der stillen Beteiligung erhöhen bzw. mindern dann seinen eigenen Gewinn.

Wird der Gewinn des Betriebs des stillen Gesellschafters durch Einnahmen-Überschussrechnung^[1] ermittelt, wird der Gewinnanteil aus der stillen Gesellschaft bei dessen Zufluss als Betriebseinnahme erfasst; dies ist regelmäßig die Gutschrift auf dem Konto.

Ermittelt er seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich^[2], wird der Gewinnanteil bereits aktiviert, sobald der Anspruch ents...