Tausch und tauschähnliche Umsätze: Besonderheiten bei Um ... / 7 Pkw-Überlassung als Leistungsaustausch

7.1 Unentgeltliche Überlassung an Arbeitnehmer

Überlässt ein Arbeitgeber seinem Mitarbeiter – ohne ein dafür besonders berechnetes Entgelt – einen Pkw, so kann ein Teil der Arbeitsleistung des Mitarbeiters Entgelt für diese Nutzungsüberlassung sein.

Ein unmittelbarer Zusammenhang i. S.e. Entgelts nach § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG zwischen der Nutzungsüberlassung und der Arbeitsleistung liegt nicht allein deswegen vor, weil Zuwendungen auf dem Dienstverhältnis beruhen.

Eine Überlassung eines Firmenwagens z. B. auf Grundlage von Firmenwagenrichtlinien ist eine Erhöhung des Arbeitsentgelts durch den Arbeitgeber in Form einer Sachleistung. Das erhöhte Arbeitsentgelt wird für die Arbeitsleistung und die Arbeitsleistung für das erhöhte Arbeitsentgelt erbracht. Zwischen Arbeitsleistung und Gegenleistung (Entgelterhöhung durch Nutzungsüberlassung) besteht der erforderliche unmittelbare Zusammenhang.

Bei der nicht kostendeckenden Überlassung an Arbeitnehmer besteht der unmittelbare Zusammenhang, wenn die vergünstigte Überlassung bei Würdigung der Umstände (betriebliche Übung, Arbeitsvertrag etc.) als Vergütungsbestandteil anzusehen ist.^[1]

Soweit ein Teil der Arbeitsleistung Entgelt für die Nutzungsüberlassung ist, liegt ein tauschähnlicher Vorgang vor. Bei diesem gilt der Wert jedes Umsatzes als Entgelt für den anderen Umsatz. Dieser Wert kann geschätzt werden.^[2] Dabei können sich aus dem Wert der eigenen Leistung (Pkw-Überlassung) Hinweise für die Ermittlung des Werts der Gegenleistung (hier: Arbeitsleistung) ergeben.

Wichtig

Bemessungsgrundlage für die unentgeltliche Fahrzeugüberlassung für den privaten Bedarf

^[3]

Bemessungsgrundlage für die unentgeltliche Fahrzeugüberlassung für den privaten Bedarf des Personals sind die Ausgaben, soweit sie zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben.^[4] Aus der Bemessungsgrundlage sind somit die nicht mit Vorsteuern belasteten Ausgaben auszuscheiden. Der so ermittelte Wert ist der Nettowert ohne Umsatzsteuer; die Umsatzsteuer ist mit dem allgemeinen Steuersatz hinzuzurechnen.

Aus Vereinfachungsgründen wird es nicht beanstandet, wenn für die umsatzsteuerliche Bemessungsgrundlage von den lohnsteuerlichen Werten ausgegangen wird. Die lohnsteuerlichen Werte sind aber Bruttowerte, aus denen die Umsatzsteuer herausgerechnet werden muss.^[5]

[1] BFH, Urteil v. 31.7.2008, V R 74/05, BFH/NV 2009, S. 226.

[2] § 162 AO.

[3] BMF, Schreiben v. 5.6.2014, IV D 2 – S 7300/07/10002:001, dort Tz. II. 4, BStBl 2014 I S. 896.

[4] § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG.

[5] Abschn. 1.8 Abs. 8 UStAE.

7.2 Entgeltliche Überlassung an Arbeitnehmer

Bei der entgeltlichen Fahrzeugüberlassung zu Privatzwecken liegt ein tauschähnlicher Umsatz vor. Die Bemessungsgrundlage bestimmt sich grundsätzlich nach dem Wert der nicht durch den Barlohn abgegoltenen Arbeitsleistung. Deren Wert entspricht dem Betrag, den der Arbeitgeber zu diesem Zweck aufzuwenden bereit ist.^[1] Das sind die Gesamtausgaben für die Überlassung des Fahrzeugs. Dabei dürfen die Gesamtkosten nicht um diejenigen Aufwendungen gemindert werden, bei denen ein Vorsteuerabzug (ganz oder teilweise) ausgeschlossen ist. Der so ermittelte Wert ist der Nettowert; die Umsatzsteuer ist mit dem allgemeinen Steuersatz hinzuzurechnen.

Für die umsatzsteuerliche Bemessungsgrundlage können aus Vereinfachungsgründen die lohnsteuerlichen Werte abzgl. Umsatzsteuer angesetzt werden.^[2] Die lohnsteuerlichen Werte sind Bruttowerte, aus denen die Umsatzsteuer herauszurechnen ist.^[3]

Hinweis

Gesellschafter-Geschäftsführer kann Arbeitnehmer der GmbH sein

Ist der Gesellschafter-Geschäftsführer Arbeitnehmer der GmbH, überlässt die GmbH ihm den Pkw in seiner Eigenschaft als Arbeitnehmer, wenn der Gesellschafter-Geschäftsführer umsatzsteuerlich dem Personal zugeordnet wird. Das ist der Fall, wenn die Fahrzeugüberlassung nach lohnsteuerlichen Grundsätzen Arbeitslohn ist.^[4]

Gesellschafter-Geschäftsführer ist selbstständig tätig (Unternehmer)

Erbringt der Gesellschafter mit der Geschäftsführung selbstständig eine sonstige Leistung gegen Entgelt an die Gesellschaft, handelt er als Unternehmer. Entrichtet der Gesellschafter-Geschäftsführer für die private Nutzung des Pkw ein Entgelt (z. B. durch Belastung seines Privat-/Kapitalkontos), liegt hinsichtlich der Privatfahrten eine Vermietung des Pkw durch die Gesellschaft an ihn vor.^[5]

[1] Abschn. 10.5 Abs. 1 UStAE.

[2] BMF, Schreiben v. 5.6.2014, IV D 2 – S 7300/07/10002 :001, dort Tz. II. 2., BStBl 2014 I S. 896.

[3] Abschn. 1.8 Abs. 8 UStAE.

[4] Abschn. 15.23 Abs. 8–11 UStAE; OFD Niedersachsen, Verfügung v. 3.2.2022, S 7100 – 421 – St 172, Tz. 2.1; BFH, Urteil v. 5.6.2014, XI R 3/12, BFH/NV 2015 S. 64; BMF, Schreiben v. 3.3.2022, IV C 5 – S 2334/21/10004:001, BStBl 2022 I S. 232: Lohnsteuerliche Behandlung der Überlassung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs an Arbeitnehmer.

[5] OFD Niedersachsen, Verfügung v. 3.2.2022, S 7100 – 421 – St 172, Tz. 3.1.

7.3 Pkw-Überlassung bei der Personengesellschaft

Kann der Gesellschafter einer Personengesellschaft einen betrieblichen Pkw auch für private Zwecke unentgeltlich nutzen, ist dieser Vorteil als Entnahme ertragswirksam zu erfassen und unterliegt a...