Dipl.-Finw. (FH) Roland Ronig
1.1 Gewinnausschüttungen
1.1.1 Rechtslage ab 2009
Das Halbeinkünfteverfahren für Privatanleger wurde ab dem Veranlagungszeitraum (VZ) 2009 zugunsten der Abgeltungsteuer abgeschafft. Somit unterliegt die volle Gewinnausschüttung/Dividende dem fixen Steuersatz von 25 %, welcher auch für Zwecke des Kapitalertragsteuerabzugs gilt und Abgeltungswirkung hat. Der Abzug von Aufwendungen in Zusammenhang mit Gewinnausschüttungen und anderen laufenden Kapitaleinkünften ist ab dem VZ 2009 ausgeschlossen. Es wird lediglich der Sparer-Pauschbetrag abgezogen.
Nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG kann auf Antrag für Kapitalerträge i. S. v. § 20 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 EStG aus einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft von der Anwendung des fixen Steuersatzes auf Kapitalerträge von 25 % abgesehen werden, wenn der Steuerpflichtige
- zu mindestens 25 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist oder
- zu mindestens 1 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt und beruflich für diese tätig ist (sog. unternehmerische Beteiligung).
In diesem Fall unterliegen die Einkünfte dem Teileinkünfteverfahren nach § 3 Nr. 40 Satz 1a EStG. Darüber hinaus ist auch der Abzug der Werbungskosten zugelassen; die Regelungen des § 20 Abs. 9 EStG (Sparer-Pauschbetrag) gelten nicht. Kosten können somit nach § 3c Abs. 2 EStG i. H. v. 60 % abgezogen werden. Verluste können ohne Anwendung des § 20 Abs. 6 EStG mit anderen Einkünften verrechnet werden.
Der Antrag ist spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung zu stellen und gilt, solange er nicht widerrufen wird, auch für die folgenden 4 Veranlagungszeiträume, ohne dass die Antragsvoraussetzungen erneut zu belegen sind.
1.1.2 Rechtslage bis 2008
Die Einnahmen aus § 20 Abs. 1 Nr. 1 und 2 EStG unterlagen dem Halbeinkünfteverfahren.
Die damit wirtschaftlich zusammenhängenden Werbungskosten konnten nach § 3c Abs. 2 EStG auch nur zur Hälfte abgezogen werden.
1.2 Veräußerungsgeschäfte
Die Veräußerung von nach dem 31.12.2008 erworbenen Anteilen an Körperschaften unterliegt grundsätzlich ab 2009 der Abgeltungsteuer auf Kapitalerträge. Das Halb- bzw. Teileinkünfteverfahren findet für diese Norm keine Anwendung. Die Veräußerung bei Beteiligungen von mindestens 1 % am Kapital der Gesellschaft fällt unter § 17 EStG.
1.2.1 Private Veräußerungsgeschäfte
Bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Veräußerungsgewinns, insbesondere aus Aktienverkäufen, waren für bis 2008 erworbene Gesellschaftsanteile im Rahmen des § 23 EStG nur 50 % des Veräußerungsgewinns anzusetzen.
Veräußerungsverluste konnten ebenfalls nur zur Hälfte berücksichtigt werden.
§ 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG in der am 31.12.2008 geltenden Fassung einschließlich des Halbeinkünfteverfahrens ist letztmals auf Veräußerungsgeschäfte anzuwenden, bei denen die Wirtschaftsgüter vor dem 1.1.2009 erworben wurden.
1.2.2 Veräußerungen nach § 17 EStG
Die Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften im Privatvermögen wird nach § 17 EStG besteuert, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten 5 Jahre am Kapital der Gesellschaft zu mindestens 1 % unmittelbar oder mittelbar beteiligt war.
Der Veräußerungspreis unterliegt nach § 3 Nr. 40 Satz 1c EStG ab dem VZ 2009 dem Teileinkünfteverfahren, wonach dieser zu 40 % steuerfrei ist, sowie bis 2008 dem Halbeinkünfteverfahren.
Die Anschaffungskosten und die mit dem Veräußerungsgeschäft in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Werbungskosten werden nach § 3c Abs. 2 EStG ebenfalls zu 60 % bzw. bei einer Veräußerung bis 2008 nur zur Hälfte berücksichtigt. Infolgedessen werden sowohl Gewinne, aber grundsätzlich auch Verluste, z. B. im Rahmen der Liquidation, im Rahmen des § 17 EStG nur noch zu 60 % bzw. zur Hälfte berücksichtigt.
Mit Urteil vom 25.6.2009 hat der BFH entgegen der Verwaltungsauffassung entschieden, dass der Abzug von Erwerbsaufwand im Zusammenhang mit Einkünften aus § 17 Abs. 1 und 4 EStG jedenfalls dann nicht nach § 3c Abs. 2 EStG (zur Hälfte bzw. teilweise) begrenzt ist, wenn der Steuerpflichtige keinerlei durch seine Beteiligung vermittelte Einnahmen erzielt hat.
Hat der Steuerpflichtige keinerlei Einnahmen im Anwendungszeitraum des Halb-/Teileinkünfteverfahrens erzielt und wurden die Beteiligung vor Einführung des Halbeinkünfteverfahrens erworben, gilt § 3c Abs. 2 EStG bis zum VZ 2010 nicht. Die Kosten sind in voller Höhe abzugsfähig (Beispiele: Auflösungsverluste ohne Zahlung eines Liquidationserlöses, Veräußerung objektiv wertloser Anteile zum symbolischen Kaufpreis von 1 EUR).
Ab dem VZ 2011 wurde § 3c Abs. 2 EStG dahingehend geändert, dass es für die Kostenabzugsbegrenzung auf die Absicht zur Einnahmenerzielung i. S. d. § 3 Nr. 40 EStG ankommt.