Teilweise betrieblich genutzte Doppelgarage; Widmung als Voraussetzung für die Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen

Leitsatz

1. Hinsichtlich der Zuordnung zum Betriebsvermögen ist bei selbständigen Gebäudeteilen auf den Raum als Ganzes abzustellen.

2. Eine im Revisionsverfahren nachgereichte Vollmacht genehmigt sowohl die Revisionseinlegung als auch die Erhebung der Klage. Sie wirkt bis ins Einspruchsverfahren zurück.

Normenkette

§ 4 Abs. 1 Satz 1, Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b, § 5, § 6 Abs. 1 EStG, § 62 Abs. 4, § 118 Abs. 2 FGO

Sachverhalt

Der Kläger ermittelte seine Einkünfte als Einzelunternehmer nach § 4 Abs. 1, § 5 EStG. Im Streitjahr 2009 übertrug er seinen Miteigentumsanteil an dem von ihm mit seiner Ehefrau bewohnten Einfamilienhaus einschließlich Doppelgarage auf seine Ehefrau. In der Doppelgarage, die dem Haupthaus angegliedert war, waren sowohl die im Betriebsvermögen aktivierten als auch die privaten Pkw der Eheleute geparkt. Im Rahmen einer früheren Betriebsprüfung waren u.a. deshalb 11 % des Gesamtgrundstücks als eigenbetrieblich genutzt aktiviert worden, und zwar ausweislich des Betriebsprüfungsberichts als "Einlage des betriebsnotwendigen Grundstücksteils ..." bzw. "Einlage des betriebsnotwendigen Gebäudeanteils ...".

Das FA sah in der Übertragung des Miteigentumanteils eine Zwangsentnahme und besteuerte den entsprechenden Entnahmegewinn. Das FG wies die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage ab (FG München, Außensenate Augsburg, Urteil vom 3.2.2015, 6 K 3817/13, Haufe-Index 9213287, EFG 2016, 887).

Entscheidung

Die Revision führte zur Zurückverweisung der Rechtssache an das FG. Den Feststellungen des FG konnte der BFH zwar entnehmen, dass die Doppelgarage kein notwendiges Betriebsvermögen darstellen konnte, da sie in mindestens gleichem Ausmaß privat genutzt worden war. Ob der Kläger indes einen Entnahmegewinn realisiert hatte, weil sein Miteigentumsanteil an der Doppelgarage zu seinem gewillkürten Betriebsvermögen gehörte, konnte der BFH wegen fehlender Feststellungen des FG zum Widmungsakt des Klägers nicht beurteilen.

Hinweis

Kurz zusammengefasst hatte der X. Senat die Frage zu beantworten, ob im Streitfall eine betrieblich genutzte Doppelgaragenhälfte oder eine teilweise betrieblich genutzte Doppelgarage gegeben und dementsprechend zu bilanzieren war. Es ist erstaunlich, dass es zu dieser in der Realität immer wieder vorkommenden Konstellation noch keine höchstrichterliche Rechtsprechung gab.

Der BFH legte seiner Entscheidung die folgenden Überlegungen zugrunde:

1. Zur bilanzsteuerrechtlichen Zuordnung von Gebäuden, deren Teile in unterschiedlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhängen stehen, hat der Große Senat des BFH bereits entschieden, dass Teile eines Gebäudes, die in verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhängen stehen, selbstständige Wirtschaftsgüter sind (BFH, Beschluss vom 23.8.1999, GrS 5/97, BFH/NV 2000, 139, BStBl II 1999, 774).

Wird ein – zivilrechtlich einheitliches – Gebäude teils eigenbetrieblich, teils fremdbetrieblich, teils durch Vermietung zu fremden Wohnzwecken oder teils zu eigenen Wohnzwecken genutzt, bilden die einzelnen, in verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhängen stehenden Gebäudeteile bilanzsteuerrechtlich selbstständige Wirtschaftsgüter. Diese sind gesondert zu behandeln, sei es als notwendiges oder gewillkürtes Betriebsvermögen oder als notwendiges Privatvermögen (BFH, Beschluss vom 26.11.1973, GrS 5/71, BStBl II 1974, 132).

2. Die Aufteilung ist grundsätzlich nach dem Größenverhältnis der für den einen oder anderen Zweck eingesetzten Nutzflächen vorzunehmen.

3. Wird ein einzelner Raum eines Gebäudes für mehrere Zwecke genutzt, ist keine weitere Aufteilung vorzunehmen; vielmehr ist ein solcher Raum als Ganzes zu beurteilen. Nur ein Raum – und nicht ein Teil davon – ist die kleinste Einheit, die einer gesonderten Zuordnung fähig ist. Die Annahme eines selbstständigen Gebäudeteils setzt voraus, dass dieser durch Bauteile wie Decken, Wände, Fenster und Türen umschlossen und abgeschlossen, also ein Raum ist.

4. Diese Grundsätze gelten auch für die Beurteilung einer Garage. Sie ist bei Ein- oder Zweifamilienhäusern bilanzsteuerrechtlich kein selbstständiges Wirtschaftsgut, sondern unselbstständiger Teil des Gebäudes bzw. in den Bilanzansatz desjenigen selbstständigen Gebäudeteils einzubeziehen, mit dem sie in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang steht.

5. Ob eine Garage, bzw. konkret eine Doppelgarage, zum notwendigen Betriebsvermögen eines Gewerbebetriebs gehört, ist aufgrund der tatsächlichen Zweckbestimmung, also der konkreten Funktion des Wirtschaftsguts im Betrieb zu bestimmen.

In Bezug auf abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist bereits höchstrichterlich entschieden worden, dass sie zum notwendigen Betriebsvermögen gehören, wenn sie überwiegend, d.h. zu mehr als 50 %, eigenbetrieblich genutzt werden. Nichts anderes kann – so der X. Senat – in Bezug auf die betriebliche Nutzung eines gemischt genutzten Raumes gelten, will man im Rahmen einer Gesamtwürdigung aller Umstände des Einzelfalls das Gepräge dieses Raumes beurteile...