Treuhandmodell – Keine GewSt-Pflicht sog. Ein-Unternehmer-Personengesellschaften

Leitsatz

Personengesellschaften, an denen nur ein Gesellschafter mitunternehmerschaftlich beteiligt ist (hier: sog. Treuhandmodell), unterliegen nicht der GewSt.

Normenkette

§ 2, § 5, § 7 GewStG, § 15 EStG

Sachverhalt

An der – in Gestalt ihrer Rechtsnachfolgerin – klagenden KG (XA-KG) waren als Komplementärin mit 99,99 % der Anteile eine Ober-KG (X-KG) und als Kommanditistin eine GmbH (A-GmbH) mit 0,01 % der Anteile beteiligt. Die GmbH hielt die Anteile treuhänderisch für die Komplementärin.

Das FA erließ einen GewSt-Messbescheid gegenüber der KG, gegen den erfolglos Klage vor dem FG (FG Düsseldorf, Urteil vom 19.04.2007, 16 K 4489/06, Haufe-Index 1763531, EFG 2007, 1097) erhoben wurde.

Entscheidung

Der BFH gab der Revision der KG statt. Die KG sei nicht Subjekt der GewSt gewesen, weil sie keine Mitunternehmerschaft sei. Ihr Betrieb sei vielmehr der Ober-KG zuzuordnen, die unmittelbar und als Treugeberin sämtliche Anteile an der KG gehalten habe.

Hinweis

1. Das Urteil klärt die seit Langem diskutierte Frage, ob das sog. Treuhandmodell gewerbesteuerlich anzuerkennen ist. Das Modell zeichnet sich dadurch aus, dass an einer Personengesellschaft ein Gesellschafter teils unmittelbar, teils über einen Treuhänder beteiligt ist. Die Beteiligung des Treuhänders wird nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 S. 2 AO dem Treugeber zugerechnet. Damit ist die Personengesellschaft zwar zivilrechtlich existent, ertragsteuerrechtlich aber keine Mitunternehmerschaft, wenn es nur einen unternehmerisch Beteiligten gibt. Dementsprechend war schon durch ein BFH-Urteil vom 01.10.1992, IV R 130/90 (Haufe-Index 64212, BStBl II 1993, 574) geklärt, dass in einem solchen Fall keine gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung stattfindet; der Gewinn wird dem Allein-Beteiligten unmittelbar zugerechnet.

2. Ungeklärt war bislang noch, ob in gleicher Weise auch bei der GewSt zu verfahren ist.

Immerhin ist der Betrieb der Personengesellschaft nach § 2 GewStG das Steuerobjekt der GewSt. Steuerschuldner ist andererseits aber nach § 5 GewStG grundsätzlich der Unternehmer. Handelt es sich um den Gewerbebetrieb einer Personengesellschaft, ist diese nach § 5 Abs. 1 S. 3 GewStG Steuerschuldner. Letzteres hindert den BFH nicht daran, auch gewerbesteuerlich auf den Mitunternehmer abzustellen (Beschluss des Großen Senats vom 03.05.1993, GrS 2/93, Haufe-Index 66299, BStBl II 1993, 616).

Mit dem Besprechungsurteil setzt der BFH diese Linie fort und ordnet auch in Treuhandfällen den Betrieb dem Allein-Unternehmer zu. Er ist das Steuersubjekt, ihm wird der Gewerbeertrag zugerechnet.

3. Konsequenz aus der Sichtweise des BFH ist, dass der Gewerbeertrag der Personengesellschaft Bestandteil des Gewerbeertrags des Allein-Beteiligten wird. Es findet also eine Ergebniskonsolidierung auf der Ebene des Allein-Beteiligten statt. Damit übernimmt das Treuhandmodell eine organschaftsähnliche Funktion, für die ein Bedarf gesehen wird, weil eine Personengesellschaft nach § 14 Abs. 1 KStG keine Organgesellschaft sein kann. Der BFH sieht sich durch den beschränkten Kreis der Gesellschaftstypen für eine Organschaft auch nicht an der Anerkennung des Treuhandmodells gehindert.

4. Es darf nicht übersehen werden, dass das Treuhandmodell nur bei einer KG"funktioniert", wenn der Komplementär zugleich Treugeber des Kommanditisten ist. Im umgekehrten Fall (Kommanditist ist Treugeber des Komplementärs) kommt es nicht zu einer gewerbesteuerlichen Ergebniszurechnung beim Allein-Beteiligten, weil die KG dann noch eine Mitunternehmerschaft ist. Denn ein Komplementär ist wegen seiner Außenhaftung immer als Mitunternehmer anzusehen, auch wenn er die Beteiligung im Innenverhältnis nur treuhänderisch hält.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 03.02.2010 – IV R 26/07