Überführung von Wohnungen aus dem Betriebsvermögen in das Privatvermögen, Auswirkungen auf den betrieblichen Schuldzinsenabzug

OFD Frankfurt, Verfügung v. 1.3.2007, S 2144 A - 119 - St 210

Zur Anwendung des § 4 Abs. 4a EStG bei Überführung von Wohnungen des Betriebsvermögens in das Privatvermögen nach § 52 Abs. 15 EStG (vor dem 1.1.1999) oder § 13 Abs. 4 EStG (nach dem 31.12.1998) gilt nach Auffassung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder Folgendes:

Der Betriebsausgabenabzug wird gemäß § 4 Abs. 4a EStG für betrieblich veranlasste Schuldzinsen eingeschränkt, wenn die Entnahmen höher sind als die Summe aus Gewinn und Einlagen des Wirtschaftsjahres. Zu den Entnahmen gehören nach § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG alle Wirtschaftsgüter, die der Steuerpflichtige dem Betrieb für betriebsfremde Zwecke entnimmt.

Die gemäß § 52 Abs. 15 Satz 6 EStG bis zum 31.12.1998 zwangsweise vorzunehmende Überführung von Wohnungen aus dem land- und forstwirtschaftlichen Vermögen in das Privatvermögen erfüllt den Entnahmetatbestand und ist somit im Rahmen des § 4 Abs. 4a EStG zu berücksichtigen. Die gesetzlich in § 52 Abs. 15 Satz 7 EStG angeordnete Steuerfreiheit des Entnahmegewinns steht dem nicht entgegen.

Aus Tz. 8 des BMF-Schreibens vom 22.5.2000 (BStBl 2000 I S. 588, ESt-Kartei § 4 Fach 5 Karte 20) ergibt sich nichts anderes. Nach Satz 5 dieser Regelung ist zur Ermittlung der Überentnahmen grundsätzlich der sich aus § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG ergebende Wert anzusetzen. Aus Vereinfachungsgründen kann jedoch die Entnahme mit dem Buchwert angesetzt werden, wenn die darauf beruhende Gewinnerhöhung ebenfalls außer Ansatz bleibt. Die beispielhafte Aufzählung der zu einem steuerfreien Gewinn führenden Entnahmen in Satz 5 ist nicht abschließend. Aus der vorweggenommenen Aufzählung lässt sich nicht ableiten, dass die dort nicht benannten Entnahmen i.S.d. § 52 Abs. 15 EStG bei der Ermittlung der nicht abziehbaren Schuldzinsen gemäß § 4 Abs. 4a EStG unberücksichtigt bleiben darf.

§ 13 Abs. 4 EStG ersetzt ab dem 1.1.1999 die Übergangsregelung des § 52 Abs. 15 EStG nur für die auch über den 31.12.1998 hinaus dem land- und forstwirtschaftlichen Vermögen zugeordneten Wohnungen in denkmalgeschützten Gebäuden oder Gebäudeteilen. Ein weitergehender Regelungsbedarf für Wohnungen, die nicht Baudenkmale sind, bestand nicht, weil diese Wohnungen gemäß § 52 Abs. 15 EStG spätestens zum 31.12.1998 in das Privatvermögen zu überführen waren.

Daraus lässt sich aber nicht schließen, dass Entnahmen i.S.d. § 52 Abs. 15 EStG (vor dem 1.1.1999) keine Entnahmen i.S.d. § 4 Abs. 4a EStG sind. Die bis zum 31.12.1998 auf der Grundlage des § 52 Abs. 15 EStG erfolgten Wohnungsüberführungen sind daher entsprechend der Tz. 8 des BMF-Schreibens vom 22.5.2000a.a.O., bei der Ermittlung der nicht abziehbaren Schuldzinsen zu behandeln. Gleiches gilt auch für die über den Veranlagungszeitraum 1998 hinaus möglichen und zu einem steuerfreien Gewinn gemäß § 13 Abs. 4 EStG führenden Entnahmen von Wohnungen der Land- und Forstwirte in denkmalgeschützten Gebäuden oder Gebäudeteilen.

Die auf die Wohnungsüberführung nach § 52 Abs. 15 EStG anzuwendenden Regelungen zu § 23 EStG in Tz. 34 des BMF-Schreibens vom 5.10.2000 (BStBl 2000 I S. 1383, ESt-Kartei § 23 Karte 6) und zu § 13a Abs. 5 ErbStG (R 65 Abs. 3 Satz 3 ErbStR) bieten mangels Vergleichbarkeit der gesetzlichen Regelungen und Auswirkungen keinen Anhaltspunkt dafür, die nach § 52 Abs. 15 EStG zum 31.12.1998 vorgenommenen Entnahmen bei der Anwendung des § 4 Abs. 4a EStG außer Ansatz zu lassen.

§ 4 Abs. 4a EStG tangiert die gesetzlich verankerte Steuerfreistellung des Entnahmegewinns nicht. Vielmehr wird sichergestellt, dass Schuldzinsen, die darauf basieren, dass der Steuerpflichtige höhere Entnahmen tätigte, als er Gewinne erwirtschaftete und Einlagen vornahm und dadurch ein Fremdkapitalbedarf verursacht wurde, nicht abziehbar sind.

Einzubeziehen sind daher auch zwangsläufig vorgenommene Entnahmen.

Nach der Entscheidung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder liegen auch keine hinreichenden sachlichen Gründe für eine abweichende Billigkeitsregelung vor.

Für steuerfreie Entnahmen des Grund und Bodens nach § 52 Abs. 15 Satz 10 oder § 13 Abs. 5, § 15 Abs. 1 Satz 3, § 18 Abs. 4 EStG gelten die vorstehenden Ausführungen entsprechend.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 4 a