Überschusserzielungsabsicht bei auf Dauer angelegter Vermietung und Verpachtung, Behandlung von Ferienwohnungen

BMF, Schreiben v. 14.10.2002, IV C 3 - S 2253 - 77/02, BStBl I 2002, S. 1039

Nach ständiger Rechtsprechung des BFH (vgl. BFH-Urteil vom 30.9.1997, BStBl 1998 II S. 771, m.w.N.) ist bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit grundsätzlich davon auszugehen, dass Überschusserzielungsabsicht gegeben ist. Dies gilt nur dann nicht, wenn besondere Umstände gegen das Vorliegen einer Überschusserzielungsabsicht sprechen (z.B. bei Mietkaufmodellen oder Bauherrenmodellen mit Rückkaufangebot oder Verkaufsgarantie) oder die Art der Nutzung für sich allein Beweisanzeichen für eine private, nicht mit der Erzielung von Einkünften zusammenhängende Veranlassung ist.

Zur einkommensteuerrechtlichen Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung bei Ferienwohnungen hat der BFH in Fortentwicklung des Urteils vom 21.11.2000 (BStBl 2001 II S. 705) mit der Grundsatzentscheidung vom 6.11.2001, IX R 97/00 seine Rechtsprechung – teilweise auch unter Aufgabe früherer Rechtsstandpunkte zur Einkunftsermittlung – weiter präzisiert.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder sind die Grundsätze dieses Urteils mit folgender Maßgabe anzuwenden:

1. Ausschließliche Vermietung

Der BFH schränkt in seinem Urteil vom 6.11.2001 durch Bezugnahme auf die Grundsätze des Urteils vom 30.9.1997 seine Aussage ein, dass in Fällen, in denen eine Ferienwohnung ausschließlich an wechselnde Feriengäste vermietet und in der übrigen Zeit hierfür bereit gehalten wird (dauernde Vermietung), ohne weitere Prüfung von der Überschusserzielungsabsicht des Stpfl. auszugehen ist.

Es ist deshalb im Fall der dauernden Vermietung von Ferienwohnungen nur grundsätzlich davon auszugehen, dass der Stpfl. beabsichtigt, einen Einnahmeüberschuss zu erwirtschaften, auch wenn sich über längere Zeiträume Werbungskostenüberschüsse ergeben. Die Überschusserzielungsabsicht bei dauernder Vermietung einer Ferienwohnung ist zu prüfen, wenn besondere Beweisanzeichen für deren Fehlen gegeben sind, insbesondere

• die Überschusserzielungsabsicht bei Vermietung in Eigenregie nicht oder nicht überzeugend nachgewiesen werden kann,
• die Jahre mit ausschließlicher Vermietung und Jahre mit gelegentlicher Selbstnutzung sich abwechseln,

• Höhe und Dauer der Werbungskostenüberschüsse – auch bei ausschließlicher Vermietung über eine Vermittlungsorganisation – der Annahme der Überschusserzielungsabsicht widersprechen, insbesondere wenn

  • trotz nachgewiesener Vermietungsbemühungen mehrjährig keine Vermietung stattfindet,
  • die Anzahl der Vermietungstage unter dem Durchschnitt der saisonalen Vermietungen am Ferienort liegt,
  • längere Leerstandszeiten auf Grund unterbliebener Vermietungsbemühungen gegeben sind (BFH-Urteil vom 19.9.1990, BStBl 1990 II S. 1030).

Dem Stpfl. obliegt die Feststellungslast, ob eine dauernde Vermietung vorliegt.

Keine Selbstnutzung sind kurzfristige Aufenthalte des Stpfl. in der Ferienwohnung zu Wartungsarbeiten, Schlüsselübergabe an Feriengäste, Reinigung bei Mieterwechseln, allgemeiner Kontrolle, Beseitigung von durch Mieter verursachten Schäden, Durchführung von Schönheitsreparaturen oder Teilnahme an Eigentümerversammlungen.

Die vorstehenden Grundsätze gelten unabhängig davon, ob der Stpfl. die Ferienwohnung in Eigenregie vermietet (BFH-Urteil vom 21.11.2000) oder mit der Vermietung einen Dritten beauftragt. Wird in einem späteren Veranlagungszeitraum die Ferienwohnung vermietet und (zeitweise) selbst genutzt (vgl. Rdn. 2). muss ab diesem Zeitpunkt eine Prüfung der Überschusserzielungsabsicht erfolgen.

2. Zeitweise Vermietung und zeitweise Selbstnutzung

Selbstnutzung ist gegeben, wenn der Stpfl. die Wohnung selbst nutzt oder sie unentgeltlich Dritten zur Nutzung überlässt. Wird eine Ferienwohnung zeitweise vermietet und zeitweise selbst genutzt oder behält sich der Stpfl. eine zeitweise Selbstnutzung vor, ist diese Art der Nutzung Beweisanzeichen für eine auch private, nicht mit der Einkunftserzielung zusammenhängende Veranlassung der Aufwendungen. In diesen Fällen ist die Überschusserzielungsabsicht stets zu prüfen. Der Stpfl. muss im Rahmen der ihm obliegenden Feststellungslast für die Anerkennung dieser Absicht objektive Umstände vortragen, auf Grund derer im Beurteilungszeitraum ein Totalüberschuss erwartet werden konnte.

a) Ermittlung des Totalüberschusses

Bei der Ermittlung des Totalüberschusses aus Vermietung und Verpachtung ist von den Ergebnissen auszugehen, die sich nach den einkommensteuerrechtlichen Vorschriften voraussichtlich ergeben werden. In die Prognose sind deshalb als Werbungskosten nur die Aufwendungen einzubeziehen, die (ausschließlich oder anteilig) auf Zeiträume entfallen, in denen die Ferienwohnung an Feriengäste tatsächlich vermietet oder zur Vermietung angeboten und bereitgehalten worden ist (der Vermietung zuzurechnende Leerstandszeiten), dagegen nicht die auf die Zeit der nicht steuerbaren Selbstnutzung entfallenden Aufwendungen. Der Stpfl. trägt die Feststellungslast dafür, ob und in welchem Umfang ...