Übertragung von Mitunternehmeranteilen bzw. einzelnen Wirtschaftsgütern

Kommentar

Der BFH hat sich in 2012 in 3 Urteilen mit verschiedenen Fallgestaltungen einer teilentgeltlichen Übertragung von Wirtschaftsgütern bzw. mit einer unentgeltlichen Übertragung eines Mitunternehmeranteils auseinandergesetzt. Diese Urteile hat die Finanzverwaltung bisher nicht veröffentlicht. Dabei soll es zunächst auch bleiben, das BMF hat insoweit einen temporären Nichtanwendungserlass verfügt.

Mit BMF-Schreiben vom 12.9.2013^[1] nimmt die Finanzverwaltung zu einigen BFH-Urteilen Stellung. Konkret geht es um folgende 3 Fallgruppen:

1. Teilentgeltliche Übertragung eines Wirtschaftsguts des Sonderbetriebsvermögens

Ein Wirtschaftsgut des Sonderbetriebsvermögens wird teilentgeltlich (z. B. durch Übernahme von Verbindlichkeiten) in das Gesamthandsvermögen bei derselben Personengesellschaft überführt. Das Entgelt liegt unter dem Buchwert des übertragenen Wirtschaftsguts.

Entscheidung des BFH

Der BFH ist der Auffassung, dass dies zu keinem zu realisierenden Gewinn führt. Denn bei einer teilentgeltlichen Übertragung eines Wirtschaftsguts ermittelt sich der Veräußerungsgewinn dadurch, dass dem Teilentgelt der gesamte Buchwert des Wirtschaftsguts gegenübergestellt wird. Bleibt das Teilentgelt unter dem Buchwert des Wirtschaftsguts, liegt insgesamt ein unentgeltlicher Vorgang vor^[2].

Auffassung des BMF

Die BFH-Entscheidung widerspricht der Auffassung der Finanzverwaltung^[3]. Beim BFH ist noch ein ähnlich gelagertes Verfahren anhängig^[4], dessen Ausgang abgewartet werden soll. Zumindest bis dahin wird an der bisherigen Auffassung, der sog. Trennungstheorie, festgehalten. Einsprüche hiergegen werden nach § 363 Abs. 2 Satz 2 AO ruhend gestellt.

2. Teilentgeltliche Übertragung eines Wirtschaftsguts des Sonderbetriebsvermögens in das Gesamthandsvermögen einer Schwesterpersonengesellschaft

Ein Wirtschaftsgut des Sonderbetriebsvermögens wird teilentgeltlich in das Gesamthandsvermögen einer Schwesterpersonengesellschaft überführt. Das Entgelt bleibt unter dem Buchwert des übertragenen Wirtschaftsguts.

Entscheidung des BFH

Der BFH ist der Auffassung, dass eine solche Übertragung nach der im Streitjahr 1999 geltenden Gesetzesregelung zur Aufdeckung der gesamten stillen Reserven des Grundstücks geführt hat. Hierbei soll es für den entgeltlichen Teil aber zu keinem Gewinn kommen, sofern das Entgelt den Buchwert des Wirtschaftsguts nicht überschreitet. Soweit die Übertragung unentgeltlich erfolgt, führt dies zu einem Entnahmegewinn^[5].

Auffassung des BMF

Auch damit widerspricht der BFH der Auffassung der Finanzverwaltung^[6]. Deshalb wird dieser BFH-Entscheidung zunächst ebenfalls nicht gefolgt und der Ausgang des beim BFH anhängigen Verfahrens^[7] abgewartet. Einsprüche werden nach § 363 Abs. 2 Satz 2 AO kraft Gesetzes ruhend gestellt.

3. Gesamtplan: Übertragung eines Mitunternehmeranteils bei vorheriger steuerneutraler Übertragung eines Wirtschaftsgut aus dem Sonderbetriebsvermögen

In einem 1. Schritt oder zeitgleich wird ein Wirtschaftsgut des Sonderbetriebsvermögens steuerneutral auf eine zweite – ggf. neu gegründete – Personengesellschaft übertragen. Sodann wird der Gesellschaftsanteil steuerneutral übertragen.

Entscheidung des BFH

Der BFH akzeptiert diese Vorgehensweise, welche durch den Sinn und Zweck des Gesetzes gedeckt sei. Es sind deshalb keinerlei stille Reserven aufzudecken, da diese weiterhin steuerverhaftet bleiben. Beide Buchwertübertragungen sind nebeneinander möglich, insbesondere wird weder § 6 Abs. 3 EStG noch § 6 Abs. 5 EStG ein Vorrang eingeräumt. Missbräuchlichen Gestaltungen hat der Gesetzgeber durch die jeweiligen Sperrfristen vorgebeugt^[8].

Auffassung des BMF

Die Finanzverwaltung sieht die steuerneutrale Ausgliederung des Sonderbetriebsvermögens als schädlich an. Es wird nicht der gesamte Mitunternehmeranteil übertragen, sodass die stillen Reserven im Mitunternehmeranteil aufzudecken sind^[9]. Die Kumulation der Regelungen in § 6 Abs. 3 EStG und § 6 Abs. 5 EStG soll nach der Zielsetzung des Gesetzgebers nicht möglich sein.

Auch lasse der BFH dabei die sog. Gesamtplanrechtsprechung außer Acht. Beim BFH ist derzeit noch ein Verfahren anhängig^[10], dem ein teilweise vergleichbarer Sachverhalt zugrunde liegt. Darum soll auch der Ausgang dieses Verfahrens abgewartet, bis auf Weiteres an der bisherigen Auffassung festgehalten und ein Einspruch ruhend gestellt werden.

Link zur Verwaltungsanweisung

BMF, Schreiben v. 12.9.2013, IV C 6 – S 2241/10/10002

[1] BMF, Schreiben v. 12.9.2013, IV C 6 - S 2241/10/10002.

[2] BFH, Urteil v. 19.9.2012, IV R 11/12

[3] BMF, Schreiben v. 8.12.2011, BStBl 2011 I S. 1279, Tz. 15.

[4] Az. X R 28/12.

[5] BFH, Urteil v. 21.6.2012, IV R 1/08.

[6] BMF, Schreiben v. 8.12.2011, BStBl 2011 I S. 1279, Tz. 15.

[7] Az. X R 28/12.

[8] BFH, Urteil v. 2.8.2012, IV R 41/11.

[9] BMF, Schreiben v. 3.3.2005, BStBl 2005 I S. 458, Tz. 7.

[10] Az. I R 80/12.