OFD Frankfurt, Verfügung v. 3.5.2004, S 2170 A - 109 - St II 2.01
1. Übertragung aus dem Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft in das Vermögen einer Kapitalgesellschaft
Es ist gefragt worden, ob die unentgeltliche (oder gegen Minderung der Gesellschaftsrechte erfolgte) Übertragung eines Wirtschaftsguts aus dem Gesamthandsvermögen einer GmbH & Co. KG in das Vermögen einer Kapitalgesellschaft nach § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG i.d.F. des UntStFG zu Buchwerten erfolgt, sofern die übernehmende Kapitalgesellschaft zu 100 % vermögensmäßig an der GmbH & Co. KG beteiligt ist.
Es wird hierzu die Auffassung vertreten, dass die Voraussetzungen für eine Buchwertfortführung zumindest dann gegeben sind, wenn der Kapitalgesellschaft vor der Übertragung des Wirtschaftsguts aus dem Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft bereits als Mitunternehmerin ein Anteil an dem Wirtschaftsgut von 100 % zuzurechnen ist und nach der Übertragung das Wirtschaftsgut der Kapitalgesellschaft als Alleineigentümerin nun unmittelbar zu 100 % zuzurechnen ist und wenn die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist. Durch die Übertragung hat sich der Anteil der Kapitalgesellschaft an dem übertragenen Wirtschaftsgut nicht erhöht sondern der gesamthänderisch gebundene Miteigentumsanteil wandelt sich in Alleineigentum um.
2. Übertragung von einer Kapitalgesellschaft in das Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft
Überträgt die Kapitalgesellschaft aus ihrem Betriebsvermögen ein einzelnes Wirtschaftsgut unentgeltlich oder gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten in das Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft, an der sie zu 100 % vermögensmäßig beteiligt ist, so ist bei der Übertragung der Wert der sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergibt, anzusetzen, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist.
Die Voraussetzungen des § 6 Abs. 5 Satz 5 EStG i.d.F. des UntStFG sind nicht erfüllt, da sich durch die Übertragung der Anteil der Kapitalgesellschaft an dem übertragenen Wirtschaftsgut weder erhöht noch erstmals begründet wird. Die Kapitalgesellschaft ist vor der Übertragung Alleineigentümerin des Wirtschaftsguts. Nach der Übertragung in das gesamthänderisch gebundene Betriebsvermögen ist sie an dem Wirtschaftsgut entsprechend ihrem Anteil weiterhin zu 100 % beteiligt.
2.1 Die Frage, ob eine Buchwertübertragung auch dann zulässig ist wenn die übertragende Kapitalgesellschaft an der aufnehmenden Personengesellschaft zu weniger als 100 % vermögensmäßig beteiligt ist, ist wie folgt zu entscheiden:
Auch in diesen Fällen erfolgt die Übertragung zu Buchwerten, allerdings beschränkt auf den der übertragenden Kapitalgesellschaft nach der Übertragung mittelbar zuzurechnenden Anteil am Wirtschaftsgut.
Beispiel:
Ein Grundstück soll aus dem Betriebsvermögen einer Kapitalgesellschaft in das Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft übertragen werden. Die übertragende Kapitalgesellschaft ist an der aufnehmenden Personengesellschaft nur zu 94 % vermögensmäßig beteiligt. Weitere – zu 6 % vermögensmäßig beteiligte – Gesellschafterin ist eine andere, zum selben Konzernkreis gehörende Kapitalgesellschaft.
Lösung:
Das Grundstück kann nur zu 94 % zum Buchwert übertragen werden, da der übertragenden Kapitalgesellschaft das Grundstück nur insoweit weiterhin mittelbar zuzurechnen ist.
Hinsichtlich des 6 %igen Grundstücksanteils, der auf die zweite Kapitalgesellschaft entfällt, sind die stillen Reserven aufzudecken. Dem kann nicht entgegengehalten werden, dass das Grundstück vor und nach der Übertragung zu 100 % nur Kapitalgesellschaften zuzurechnen sei. Der 6 %ige Anteil der zweiten Kapitalgesellschaft ist durch die Übertragung neu begründet worden, was gemäß § 6 Abs. 5 Satz 5 EStG zum Ansatz des Teilwerts zwingt.
2.2 Werden die Anteile an der übertragenden Kapitalgesellschaft innerhalb von sieben Jahren nach der Übertragung eines Einzelwirtschaftsgutes zu Buchwerten in das Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft an eine weitere Kapitalgesellschaft veräußert, hat dies keinen Einfluss auf die Buchwerteinbringung.
Beispiel:
An der AB-KG sind die A-GmbH als Komplementärin (0 % Beteiligung am Einkommen und Vermögen der KG) und die B-GmbH als Kommanditistin (100 % Beteiligung am Einkommen und Vermögen der KG) beteiligt.
Die B-GmbH überträgt zunächst ein in ihrem zivilrechtlichen Eigentum stehendes Wirtschaftsgut unentgeltlich aus ihrem Betriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen der AB-KG.
Innerhalb der folgenden sieben Jahre werden die Anteile an der B-GmbH zum Verkehrswert an die C-GmbH veräußert.
Es stellt sich die Frage, ob durch die Anteilsveräußerung für die C-GmbH ein Anteil an dem zuvor zum Buchwert übertragenen Wirtschaftsgut mittelbar – über die B-GmbH – begründet wird, mit der Folge, dass nach § 6 Abs. 5 Satz 6 EStG rückwirkend auf den Zeitpunkt der Übertragung des Wirtschaftsguts der Teilwert anzusetzen ist.
Lösung:
Die zunächst erfolgte Übertragung des Wirtschaftsguts von der B-GmbH auf die AB-KG ist für sich b...