OFD Chemnitz, Verfügung v. 30.10.2002, S2812-4/3-St21
Verfügungen vom 18.07.1994 und vom 06.07.1999, Az.: S2812-4/2-St33
1. Behandlung von Gewinnausschüttungen
a) Nach § 54 Abs. 11 Satz 2 KStG 1991 sind noch vorhandene Restbestände des EK 56 zum Schluss des letzten vor dem 01.01.1995 endenden Wirtschaftsjahrs auf den Teilbetrag EK 50 umzugliedern. Bei verspätet abfließenden Gewinnausschüttungen steht die Umgliederungsvorschrift des § 54 Abs. 11 KStG 1991 in Konkurrenz zu § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG a. F. Nach § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG a. F. gilt das vEK zum Schluss des letzten vor dem Gewinnverteilungsbeschluss abgelaufenen Wj. als verwendet. Ausgehend von diesem vEK ist die Ausschüttungsbelastung zu ermitteln. Das vEK wird, soweit es für die in einem späteren Wj. abfließende Gewinnausschüttung benötigt wird, reserviert Abschn. 78 Abs. 2 KStR). Wurde vor der nach § 54 Abs. 11 KStG 1991 erforderlichen Umgliederung eine Gewinnausschüttung beschlossen, die erst nach der Umgliederung abfließt (z. B. Beschluss in 1994 für 1993, Abfluss in 1995), stellt sich die Frage, ob wegen § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG a. F. für diese Gewinnausschüttung EK 56 als verwendet gilt und deshalb von der Umgliederung auszunehmen ist.
Der BFH hat mit Urteil vom 27.06.2001 (BStBl. II 2002 S. 18) entschieden, dass die Verwendungsfiktion des § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG a. F. Vorrang vor der Umgliederung nach § 54 Abs. 11 KStG 1991 hat.
Dies hat zur Folge, dass für eine Gewinnausschüttung, die nach § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG a. F. mit dem vEK zum Schluss eines früher endenden Wirtschaftsjahres zu verrechnen ist, das bisherige EK 56 – und nicht der umgegliederte Teilbetrag – auch dann als verwendet gilt, wenn sich infolge der Ausschüttung das vEK erst nach Ablauf des letzten im Kalenderjahr 1994 endenden Wirtschaftsjahrs verringert. Das als verwendet geltende EK 56 muss folglich „reserviert” werden und steht für die Umgliederung nach § 54 Abs. 11 KStG 1991 nicht zur Verfügung. Bei einer Ausschüttung für 1993 in 1995 betrüge dann die Ausschüttungsbelastung 26/44 des verwendeten EK 56.
b) Bislang ist die Verwaltung von einem Vorrang der Umgliederung vor der Verrechnung im Sinne des § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG a. F. ausgegangen (vgl. BMF-Schreiben vom 16.05.1999, BStBl. I S. 315 und Verfügungen vom 18.07.1994 und 06.07.1999, Az.: S2812-4/2-St33 betreffend die Umgliederung des EK 56 und EK 50). An dieser Auffassung wird nach Veröffentlichung des o. g. BFH-Urteils im Bundessteuerblatt Teil II nicht mehr festgehalten; die Bezugsverfügungen werden hiermit aufgehoben. Das BFH-Urteil ist sinngemäß auch auf die Umgliederung des EK 50 anzuwenden.
c) Die betroffenen Fälle können maschinell nicht umgesetzt werden; sie werden deshalb mit dem Abbruchhinweis K6-8533 von der Verarbeitung ausgeschlossen:
„Nach einer Entscheidung des BFH (BStBl. 2002 II S. 18) hat bei verspätet abfließenden Ausschüttungen (Kz 19.74) die Verwendung des § 28 Abs. 2 KStG abweichend von der Regelung im BMF-Schreiben vom 16. Mai 1994 Vorrang vor der Umgliederung des EK XX nach § 54 Abs. 11 KStG. Der Fall kann maschinell nicht gerechnet werden.”
2. Umgliederung in Umwandlungsfällen
Der Gesetzeswortlaut des § 54 Abs. 11 Satz 2 KStG 1991 sieht hinsichtlich der vorzunehmenden Umgliederung keine Ausnahme für den Fall vor, dass eine Körperschaft im Jahr 1994 auf eine andere Gesellschaft verschmolzen wird. Deshalb ist auch in Umwandlungsfällen eine Umgliederung noch bei der Schlussgliederung des vEK der übertragenden Körperschaft zum steuerlichen Übertragungsstichtag vorzunehmen.
Im Fall der Verschmelzung auf eine andere zur Eigenkapitalgliederung verpflichtete Körperschaft hat die Übernehmerin den Eigenkapitalzu- oder -abgang aus der Verschmelzung ebenfalls noch in ihrer Gliederungsrechnung 1994 zu erfassen. Als Zugang wirken sich die bereits umgegliederten Teilbeträge aus. Auch bei der übernehmenden Körperschaft hat zum Schluss des letzten vor dem 01.01.1995 endenden Wirtschaftsjahrs eine Umgliederung nach § 54 Abs. 11 KStG zu erfolgen. Diese Umgliederung erfasst i. d. R. nur noch das vor der Verschmelzung bereits vorhandene vEK der übernehmenden Körperschaft.
Dies gilt entsprechend auch für die Umgliederungen des EK 50.
3. Einführung des Halbeinkünfteverfahrens
Die o. g. Problematik stellt sich bei der Umgliederung des EK 45 gemäß § 36 Abs. 2 KStG n. F. nicht. Von dem nach § 47 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 KStG a. F. (i. d. R. zum 31.12.2000) letztmals festzustellenden vEK werden die im folgenden Wj. (bei Wj = Kj: 2001) beschlossenen und abgeflossenen ordentlichen Gewinnausschüttungen für ein abgelaufenes Wj. abgezogen. Anschließend wird das EK 45 umgegliedert. Für später (z. B. in 2002) abgeflossene Gewinnausschüttungen gilt § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG a. F. nicht mehr (vgl. § 34 Abs. 12 Satz 1 Nr. 1 KStG 2002.).
Normenkette
§ 54 Abs. 11 Satz 2 KStG 1991
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