Dipl.-Finw. (FH) Wilhelm Krudewig
Preisnachlass- oder Preiserstattungsgutscheine, die einen Endabnehmer in die Lage versetzen, Leistungen um den Nennwert der Gutscheine verbilligt zu erwerben, mindern in der Regel die Bemessungsgrundlage beim Unternehmer. Instrumente, die den Erwerber zu einem Preisnachlass berechtigen, ihm aber nicht das Recht verleihen, solche Gegenstände oder Dienstleistungen zu erhalten, sind keine Gutscheine. Sofern eine Entgeltminderung für eine steuerpflichtige Leistung vorliegt, hat der Unternehmer die dafür geschuldete Umsatzsteuer nach § 17 Abs. 1 UStG zu berichtigen. Der Umsatzsteuersatz ergibt sich aus der Lieferung, für die der Gutschein eingelöst worden ist. Die dazu erforderliche Aufteilung der Einlösungsbeträge auf die vor dem 1.7.2020 und die nach dem 30.6.2020 ausgeführten Umsätze bereitet in der Praxis erfahrungsgemäß Schwierigkeiten. Deshalb wird zugelassen, die Steuerberichtigung nach folgendem vereinfachten Verfahren vorzunehmen:
Laut BMF gilt daher Folgendes: Erstattet der Unternehmer von ihm ausgegebene Rabattguscheine in der Zeit vom 1.7.2020 bis zum 31.8.2020, ist die Umsatzsteuer (soweit die zugrundeliegenden Umsätze dem allgemeinen Steuersatz unterliegen) auf Basis des bis zum 30.6.2020 geltenden Steuersatzes von 19 % zu berichtigen. Bei der Erstattung von Gutscheinen nach dem 31.8.2020 ist die Umsatzsteuer nach dem ab 1.7.2020 geltenden allgemeinen Steuersatz von 16 % zu berichtigen. Das gilt umgekehrt auch für den Vorsteuerabzug.
Einzweck-Gutscheine sind nicht korrigierbar
Bei Einzweck-Gutscheinen ist der maßgebliche Zeitpunkt für die Besteuerung die Ausgabe des ausgebenden Unternehmers an den Kunden (= Leistungsfiktion). Die spätere Gutscheineinlösung, also die tatsächliche Lieferung bzw. Leistungserbringung, ist für die umsatzsteuerliche Würdigung nicht mehr relevant, da diese nicht als unabhängiger Umsatz gilt. Das heißt, eine Korrektur ist nicht möglich.
6.1 Auswirkungen der Steuersatzänderungen auf die Beurteilung von Gutscheinen
Bei Gutscheinen muss zwischen Einzweck-Gutscheinen und Mehrzweck-Gutscheinen unterschieden werden:
- Ein Gutschein wird als Einzweck-Gutschein beurteilt, wenn die umsatzsteuerliche Behandlung der zugrundeliegenden Umsätze mit Sicherheit – zumindest hinsichtlich des Leistungsorts und des Steuersatzes – feststeht. Die Besteuerung erfolgt dann im Zeitpunkt der Ausgabe bzw. Übertragung des Gutscheins. Das heißt, die Umsatzsteuer entsteht endgültig. Die tatsächliche Ausführung der Leistung wird dann nicht mehr besteuert. Bei Gutscheinen, die nicht eingelöst werden, kann keine Korrektur der angemeldeten Umsatzsteuer vorgenommen werden.
- Mehrzweck-Gutscheine sind alle Gutscheine, die keine Einzweck-Gutscheine sind. Wenn bei der Ausgabe des Gutscheins also ungewiss ist, welcher Steuersatz für den zugrunde liegende Umsatz anzuwenden ist, ist der Gutschein als Mehrzweck-Gutschein zu behandeln. Dieser unterliegt erst dann der Umsatzsteuer, wenn die Lieferung bzw. die tatsächliche Ausführung der sonstigen Leistung tatsächlich erfolgt. Die Ausgabe des Mehrzweck-Gutscheins stellt lediglich einen Umtausch von Geld in eine andere Art von Zahlungsmittel dar und unterliegt noch keiner Besteuerung.
Am 5.6.2020 hat die Bundesregierung beschlossen, die Mehrwertsteuersätze für die Zeit vom 1.7.2020 bis 31.12.2020 von 19 % auf 16 % und von 7 % auf 5 % zu senken. Ein Unternehmer, der Gutscheine verkauft, hat regelmäßig keinen Einfluss auf den Zeitpunkt, zu dem der Gutschein eingelöst wird. Somit ist bei allen Gutscheinen (mit Ausnahme der Gastronomie), die in der Zeit vom 5.6.2020 bis zum 31.12.2020 ausgegeben werden, ungewiss, welcher Steuersatz der zugrundeliegende Umsatz unterliegen wird. Fazit: Bei allen Gutscheinen, die in dieser Zeit ausgegeben werden, kann es sich nur um Mehrzweckgutscheine handeln.
6.2 Besonderheiten in der Gastronomie
Der Bundesrat hat am 5.6.2020 dem (ersten) Corona-Steuerhilfegesetz zugestimmt, sodass alle parlamentarischen Hürden genommen sind. Die Veröffentlichung im Bundesgesetzblatt erfolgte am 29.6.2020. In diesem Änderungsgesetz ist geregelt, dass in der Gastronomie vorübergehend (für ein Jahr) der ermäßigte Steuersatz zur Anwendung kommt (5 % vom 1.7.2020 bis zum 31.12.2020 und 7 % ab dem 1.1.2021 bis 30.6.2021). Die Reduzierung des Steuersatzes gilt nicht für Getränke.
Der Verkauf von "verkaufsfertig zubereiteten Speisen" unterliegt ohne Hinzutreten einer qualifizierten Dienstleistung als Lieferung mit 7 % bzw. 5 % der Umsatzsteuer. Ist die Abgabe von warmen und/oder kalten Speisen mit zusätzlichen Dienstleistungen verbunden, wie dies innerhalb eines Restaurants der Fall ist, liegt insgesamt eine sonstige Leistung vor, die bis zum 30.6.2020 dem Steuersatz von 19 % unterlag. In § 12 Abs. 2 UStG ist eine neue Nummer 15 angefügt worden. Danach unterliegen die nach dem 30.6.2020 und vor dem 1.7.2021erbrachten Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen (mit Ausnahme der Abgabe von Getränken) dem ermäßigten Steuersatz.
6.3 Beurteilung von Gutscheinen in der Gastronomie aufgrund der Steuersatzsenkung
Behandlung von Restaurantgutscheinen: Berechtigt ein Restaurantgutschein dazu, die...