Umsatzsteuer in der Rechnungslegung / 4 Besondere Aufzeichnungsprobleme

4.1 Trennung der Umsätze nach Steuersätzen, Bruttoaufzeichnung

Rz. 29

Die Aufzeichnung der vereinbarten Entgelte (Forderungen aus den erbrachten Leistungen abzgl. USt) ist nach Steuersätzen getrennt vorzunehmen.^[1] Getrennt sind auch die steuerfreien Umsätze (z. B. aus Ausfuhren in Drittländer) und die innergemeinschaftlichen Leistungen aufzuzeichnen (jeweils Steuersatz "Null", Aufzeichnung jedoch getrennt voneinander). Bei diesen besteht ohnehin die Pflicht zur getrennten Angabe in der Umsatzsteuervoranmeldung sowie in den vierteljährlichen "Zusammenfassenden Meldungen"^[2] an das Bundesamt für Finanzen. Für bestimmte Unternehmen, denen wegen Art und Umfang des Geschäftes eine exakte Trennung der Umsätze nach unterschiedlichen Steuersätzen nicht zuzumuten ist, gibt es eine Erleichterungsregelung (s. Rz. 58 ff.).

Kleine Unternehmungen können auf Antrag die Umsätze nach dem vereinnahmten Entgelt (sogenannte Ist-Versteuerung) versteuern.^[3] Hier gelten entsprechende Aufzeichnungspflichten für die vereinnahmten Entgelte.

Rz. 30

Das Entgelt ist die wichtigste Basis für die Errechnung der Umsatzsteuer und muss darum rasch und zuverlässig nachprüfbar sein. Die Trennung der Entgelte führt im Übrigen automatisch zur getrennten Erfassung der Steuerbeträge, ohne die eine rationelle "Verwaltung" der Umsatzsteuer in den Unternehmen gar nicht möglich wäre.

Rz. 31

In bestimmten Fällen kann bei steuerfreien Umsätzen^[4] zu einer Steuerpflicht optiert werden^[5] (Vorteil: Vermeidung nicht abzugsfähiger Vorsteuern). Solche als steuerpflichtig behandelten Umsätze müssen aus der Buchführung erkennbar sein; es empfiehlt sich daher eine getrennte Aufzeichnung.

Rz. 32

Aus der Verzahnung von Vorsteuer und Ausgangsumsatzsteuer folgt zwingend, dass auch die Entgelte für die bezogenen Lieferungen/sonstigen Leistungen (Eingangsrechnungen) aufgezeichnet werden müssen, damit die Berechtigung der vorgenommenen Abzüge an Vorsteuern nachgeprüft werden kann. Bei Leistungsbezug aus dem Ausland tritt an die Stelle des Entgelts die hier maßgebliche Bemessungsgrundlage (bei Einfuhren aus Drittländern, der von der Zolldienststelle festgestellte Wert). Von den Einfuhren aus Drittländern getrennt sind auch die sogenannten innergemeinschaftlichen Erwerbe (Bemessungsgrundlage ist hier das Entgelt) aufzuzeichnen. Bei ihnen fällt Umsatzsteuer an wie bei einem Inlandsumsatz.^[6]

Rz. 33

Bei Rechnungen mit offenem Steuerausweis ist eine Trennung in Entgelt und Steuer unschwer möglich und eine direkte Verarbeitung bei automatisierter Datenerfassung ebenso. Dort, wo die Steuer nicht betragsmäßig offen zutage tritt (was im Einzelhandel oft der Fall ist, da hier keine Pflicht zum Steuerausweis besteht), müsste jeweils eine rückrechnende Trennung in Entgelt und Steuer durchgeführt werden. Hier besteht die Erleichterung,^[7] dass Entgelt und Steuer zunächst in einer Summe aufgezeichnet werden dürfen (sogenannte Bruttomethode). Am Ende des Voranmeldungszeitraums müssen dann die Bruttobeträge zusammengerechnet und in Entgelt und Steuerbetrag durch Rückrechnung getrennt werden. Die Bruttomethode kann auch für die Eingangsseite angewendet werden. Werden die Eingangsrechnungen "netto" erfasst, so ist hier eine Trennung nach Steuersätzen nicht vorgeschrieben. Diese ist aber dann unumgänglich, wenn brutto aufgezeichnet wird, damit mit dem zutreffenden Faktor die enthaltene Steuer errechnet werden kann.

[1] Vgl. § 22 Abs. 2 Nr. 1 UStG.

[2] Vgl. § 18a UStG.

[3] Vgl. § 20 UStG: Die Ist-Besteuerung ist bis zu einem Jahresumsatz von 600.000 EUR oder bei Befreiung von der Buchführungspflicht nach § 148 AO sowie für Angehörige freier Berufe i. S. d. § 18 EStG möglich.

[4] Vgl. § 4 UStG.

[5] Vgl. § 9 UStG.

[6] Das ist die sogenannte Einfuhr-Umsatzsteuer gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG und die sogenannte Erwerbsteuer gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG i. V. m. § 1a UStG; vgl. auch Rz. 3.

[7] Vgl. § 63 Abs. 3, Abs. 5 UStDV.

4.2 Besonderheiten bei Anzahlungen bzw. Vorauszahlungen

Rz. 34

In einigen Branchen sind wegen länger dauernder Fristen bei Ausführung der Leistung Anzahlungen bzw. Vorauszahlungen üblich.^[1] Um missbräuchliche Gestaltungen (z. B. Hinauszögern der Endabrechnung) zu verhindern, sind auch Anzahlungen/Vorauszahlungen (für noch zu erbringende Lieferungen/sonstige Leistungen) in die Umsatzbesteuerung einzubeziehen und aufzuzeichnen.^[2] Dies gilt sowohl für den Unternehmer, der die Anzahlung/Vorauszahlung leistet (der künftige Empfänger der Leistung) als auch für den, der die Anzahlung/Vorauszahlung vereinnahmt (der künftig leistende Unternehmer). Die Regelung widerspricht im Grunde der Umsatzsteuersystematik (in die Regel-Soll-Besteuerung wurde ein Ist-Element aufgenommen). Doch aus vorgenannten Gründen ist die Regelung in der Praxis unumgänglich. Es entspricht im Übrigen der Verzahnung von Vorsteuer und Ausgangsumsatzsteuer, dass beide Geschäftspartner aufzeichnen müssen.

Rz. 35

Der (demnächst) leistende Unternehmer muss über die vereinnahmten bzw. zu vereinnahmenden Beträge Rechnungen nach den üblichen Regeln ausstellen und die Entgelte getrennt aufzeichnen. Die Steuerschuld entsteht hier (wie bei der Ist-...